判刑之后税局还能再次处罚吗？这个虚开案引发争议

前言

今年两高工作报告中重申了“保护民营企业合法权益”的工作重点，强调慎捕、慎诉，坚持罪刑法定、疑罪从无原则，并且提出纠正冤假错案、专项清理挂案、积案、促进以和解、调解方式解决行政纠纷等新观点。从各地司法实践来看，“保护民营企业合法权益”、“罪刑法定、疑罪从无”并非只是最高司法机关的一句口号，而是落到了实处。

2020年初，山东省人民检察院新闻发布会上公布，青岛33家民营企业虚开增值税专用发票案被依法撤案。新闻称，在案件办理过程中，检察机关“注重落实涉案民营企业情况，了解民营企业涉案对当地经济的影响。坚持刑法谦抑原则，仔细甄别涉案企业不同的涉案事实情况，严格把握入罪和起诉标准，健全与公安机关联席会议制度，就虚开增值税专用发票的追诉标准达成一致，对33家涉案民营企业依法从宽处理，尽可能减少办案对民营企业经营活动的影响，实现了法律效果、政治效果和社会效果相统一，实现了双赢多赢共赢。”

上述新闻让民营企业为之一振。但是，在过去一段时间里，公检法、税务机关对虚开案件的办理仍然严苛，存在刑事处罚与行政处罚并举的情况，且在证据采信方面严重依赖税务文书，一定程度上损害了纳税人合法权益。

在本次与读者分享的案例中，法院采纳公诉方提交的税务机关稽查过程中搜集的证据、税务文书等，对涉案企业、相关人员作出了有罪判决。而后，税务机关根据该有罪判决，对企业再次作出税务处罚，引发争议。

案情简介

2011年11月28日，三门峡市国家税务局稽查局（以下简称三门峡稽查局）对三门峡天一实业有限公司（以下简称天一公司）进行税务检查并发现虚开增值税专用发票的嫌疑。2012年6月15日，三门峡稽查局向三门峡市公安局报案，并将《关于三门峡天一实业有限公司涉嫌虚开增值税专用发票案件的调查情况》等相关材料移交公安机关。

2016年3月26日，三门峡市中级人民法院作出（2015）三刑终字第00155号终审刑事判决书，认定天一公司、法定代表人张则臣、直接责任人何晔构成虚开增值税专用发票罪，对张则臣判处有期徒刑十年六个月，对何晔判处有期徒刑三年（对天一公司、张则臣、何晔未判处附加刑）。

2016年10月9日，三门峡稽查局对天一公司作出《税务行政处罚事项告知书》，经听证程序，于12月28日作出三国税稽罚[2016]10号《税务行政处罚决定书》，决定对天一公司虚开增值税发票的行为罚款200000元。

天一公司不服，认为该处罚行为既违背了一事不再罚原则，其本身亦属于事实不清、证据不足，遂提起行政诉讼。一审、二审均败诉。

行政诉讼再审裁定：人身罚、财产罚分立不是“一事多罚”

行政诉讼二审败诉后，天一公司向河南省高院提请再审，河南省高院作出裁定驳回，并指出：

“当一个行为被不同的法律规定了不同性质的责任，则意味着该行为需要不同的责任予以纠正、惩罚或预防，或该行为引起了不同的法律后果，需要不同性质的责任予以填补，此时只要不是承担同一性质的责任，就不应当认为是‘一事多罚’。针对虚开增值税发票的行为，由于刑事处罚中只作出人身罚，并未涉及财产的处罚，故不影响行政处罚中再次依法作出财产处罚，此并不违背“一事不再罚”的原则。对于刑事判决中已经认定的事实，行政机关可直接作为处罚的依据，无需再寻找证据予以证明，故申请人关于‘证据不足’的申请理由，也不能成立。”

提炼要点：1、仅对单位定罪，未处以罚金或者没收财产刑罚的，不影响税务机关对单位作出罚款处罚。2、生效的刑事判决中认定的事实无须税务机关举证。

刑事诉讼再审裁定：税务文书可以作为证据

在对行政诉讼案件进行申诉的同时，天一公司对虚开刑事案件也提起申诉，河南省高院亦裁定驳回：

“《中华人民共和国刑事诉讼法》第五十四条规定，行政机关在行政执法和查办案件过程中收集的物证、书证、视听资料、电子数据等证据材料，在刑事诉讼中可以作为证据使用。本案中，原审生效裁判采纳税务机关出具的调查材料、税务稽查报告等证据认定本案的发破案情况及行政调查处理情况，采纳税务机关出具的天一公司表面处理剂销项发票统计表、标准金进项统计表、受票企业抵扣税款情况等证据认定天一公司开具表面处理剂增值税专用发票等情况，符合法律规定。”

提炼要点：刑事诉讼中采纳税务机关搜集的证据以及税务机关出具的文书作为定案依据符合法律规定。

将两份再审裁定书对比分析，发现这样的现象：税务机关证据→公安机关吸收为刑事证据→法院采信，作出有罪判决→税务机关再次处罚→税务机关无须举证虚开事实。该现象恰恰印证了开篇前言中反映的问题，即税务机关证据在虚开刑事案件中发挥了超越其本身证明效力的作用，替代了公诉机关正常的侦查、取证，实质上主导了虚开刑事案件的走向，在有罪判决作出后，税务机关证据又能够摆脱行政诉讼的审查，成为“铁证”。

华税观点：虚开刑案中的税务机关证据应当谨慎认定

囿于虚开刑事案件较强的涉税专业性，公安机关在侦办案件时往往着力于相关人员口供的采集，而关于是否构成虚开、虚开数额等问题，较为依赖税务机关调查、判断，且将税务机关移送的稽查过程中搜集的证据，乃至发函要求税务机关作出的解释、说明、意见等税务文书转化为刑事案件的证据，移送检察院审查起诉。这样的做法导致税务机关稽查过程中搜集的证据、税务文书成为虚开刑事案件的关键证据，实质上将案件的侦查权交由税务机关行使，减损了刑事诉讼权威性。

《中华人民共和国刑事诉讼法》第三条规定：对刑事案件的侦查、拘留、预审由公安机关负责。批准逮捕、提起公诉由人民检察院负责。审判由人民法院负责。其他机关、团体和个人都无权行使这些权利。

《公安机关办理刑事案件程序规定》第三条规定：公安机关在刑事诉讼中的基本职权，是依照法律对刑事案件立案、侦查、预审……

《税务稽查工作规程》第六十条规定：税收违法行为涉嫌犯罪的，依法移送公安机关。

《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第三条规定：行政执法机关在依法查处违法行为过程中，发现违法事实涉及的金额、违法事实的情节、违法事实造成的后果等，……涉嫌构成犯罪，依法需要追究刑事责任的，必须依照本规定向公安机关移送。

上述规定足以明确，公安机关是虚开刑事案件中行使侦查权的唯一主体，在接受税务机关移送的涉嫌犯罪案件线索后，应当独立行使侦查职责，依据刑事诉讼证据证明标准及证明责任分配，对税务文书中涉及的案件事实全面充分调查取证，并对税务机关移交的证据资料进行甄别、判断，继而对案件事实作出自己的认定，移交检察院审查起诉。

因此，法院在审理过程中，应当关注公诉机关的证据是否由其自身作出，即使税务机关搜集的证据可以作为刑事诉讼证据使用，也要慎重考虑税务机关搜集的证据是否能够达到刑事诉讼证据的证明标准。

争议：判刑之后再次处罚，违反“一事不再罚”原则吗？

尽管河南省高院作出了“不违反一事不再罚原则”的裁定，但是该裁定未能定纷止争，对于判刑之后能否再次处罚，仍然引发热议。

根据河南省高院裁定之理由，我们总结了虚开行为的不同责任，并根据责任种类进行划分，总结如图：

根据河南省高院观点，“只要不是承担同一性质的责任，就不应当认为是‘一事多罚’”。但是，需要注意的是本案定性为单位犯罪，非个人犯罪。根据《刑法》第205条的规定，单位犯虚开罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处拘役、有期徒刑或者无期徒刑。本案中，法院确实应当对天一公司判处罚金，但是税务机关能否“越俎代庖”，在法院没有判处罚金时给与罚款？

实践中有不同观点。部分支持河南省高院观点，认为税务机关仍具有作出行政处罚的权利，不违背一事不再罚原则。也有观点认为，税务机关依法移送案件后，即失去了对该案件的处理权，仅在司法机关未追究刑事责任或者免除刑事责任后，方能“退而求其次”，追究行政责任。

《税务稽查工作规程》第六十条规定，“税收违法行为涉嫌犯罪的，依法移送公安机关。”《中共中央办公厅、国务院办公厅转发国务院法制办等部门<关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见>的通知》（中办发[2011]8号）规定，“行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件，……未作出行政处理处罚决定的，原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后，再决定是否给予行政处理及处罚。”易言之，只有公检法认为行为人不构成虚开犯罪，或者对其免于处罚后，税务机关才重获处理、处罚权。本案中，法院已对天一公司定罪判刑，即便未处以罚金，亦是法院司法权的体现，税务机关应当尊重，不应当再给予处罚。笔者较为支持此种观点。

写在最后

天一公司虚开行政、刑事案件表明，纳税人应当重视税务稽查程序，在稽查过程中谨慎应对，既要避免行政案件向刑事案件的转化，阻却虚开刑事责任，也要注意避免在稽查程序中草率作出回应，导致相关材料在刑事案件中转化为不利证据，难以辩解。