税款滞纳金能否超过税款本金？——米易县税务局诉攀枝花市某某矿业公司债权确认纠纷案

税收滞纳金是一种行政强制执行行为，是确保国家实现税收收入的一种执行手段，其法律性质是一种执行罚，因此税款滞纳金不应当超过税款本金。

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案件基本信息

1.裁判文书字号

四川省会理市人民法院（2024）川3402民初413号民事判决书

2.案由：破产债权确认纠纷

3.当事人

原告：国家税务总局米易县税务局

被告：攀枝花市某某矿业有限公司

4.案例来源：北大法宝

基本案情

攀枝花市某某矿业有限公司（以下简称“某某矿业”）进入破产重整（实质合并重整）程序后，国家税务总局米易县税务局（以下简称“米易税务局”）向破产管理人申报债权，主张税款本金16,380,114.99元及滞纳金16,179,247.31元（合计29,334,702.08元）。管理人经两轮复核后，最终将债权金额调整为29334702.08元，其中本金为16,380,114.99元，债权性质为税款债权，滞纳金调减为12954587.09元，债权性质为普通债权。未确认超过本金部分的滞纳金2,345,716.11元。米易税务局对此不服，提起破产债权确认之诉。

诉辩双方主张

原告主张：

1. 依据《税收征收管理法》第32条及《税收征收管理法实施细则》第75条的规定，税收滞纳金按日加收万分之五，无上限；

2. 征收税款滞纳金为税收征管措施，不是行政强制执行措施；

3. 《税收征管法》和《行政强制法》属于同一位阶，应税收事项而言，《税收征管法》（特别法）应优先于《行政强制法》（一般法）适用。

被告抗辩：

1. 依据《行政强制法》第45条，滞纳金作为行政强制执行措施，不得超过税款本金；

2. 滞纳金系执行罚，在法律性质上属于行政强制执行措施；

3．根据国税总局政策法规司对《行政强制法》的解读，税收滞纳金的金额问题应按照《行政强制法》的规定执行。

案件焦点

加收的滞纳金能否超过滞纳税款的数额。

历审法院裁判要旨

四川省会理市人民法院经审理后认为，根据《税收征管法》第32条的规定，税务机关可以对不按期缴纳税款的纳税人加收滞纳金。按照《行政强制法》第2条第3款的规定，加处滞纳金属于行政强制法设定的行政强制执行方式之一。作为规范行政机关设定和实施行政强制的一般性程序法，对行政强制进行统一规范。税务机关实施的行政强制行为，除法律明确规定有例外情形外，亦应当遵守行政强制法的规定。税务机关加收滞纳金的行为，符合行政强制法第45条的适用条件，应当遵守滞纳金的数额不得超出金钱给付义务数额的限制性规定。税务机关遵守该限制性规定，有利于在税收征收管理和相对人利益保护之间形成均衡，有利于督促税务机关积极履职，提高行政管理效率。判决驳回米易县税务局的诉讼请求。

学习与思考

一、税收滞纳金的法律性质是本案裁判的关键

本案中税务机关依据《税务行政复议规则》第14条第一项的规定，主张加收滞纳金的行为系征税行为，并主张应适用《税收征收管理法》及其实施细则关于滞纳金征收标准、征收期限的相关规定，主张滞纳金无上限。但滞纳金与税有本质的不同。税收是一种行政征收行为，是国家依法参与国民收入分配的一种特定分配方式，其直接产生于公共利益需要。而滞纳金是行政强制执行行为，是确保国家实现税收收入的一种执行手段，其以纳税主体不按期履行纳税义务为前提，[1]其法律性质是一种执行罚。因此，税收滞纳金应当受到《行政强制法》第45条的规制。

二、比例原则在本案裁判中的运用解析

通说认为，比例原则是法治国家的基本要求，是指公权力机关在实现法定目的时，所采取的手段必须与目的相称，不得对公民权利造成过度限制。比例原则的核心目的在于平衡公共利益与个人权利之间的关系，主要包含三个子原则：1、合目的性原则，即手段应当有助于实现既定目的。2、必要性原则，在多种可行手段中，选择对个人权利限制最小的方式。3、均衡性原则，手段产生的社会效益应大于对个人权利的损害。在本案裁决说理部分，审判法院认为，“限制滞纳金的数额不超过本金，在促使义务人履行纳税义务的同时，避免给相对人造成过重的金钱义务负担”，这种说理论证体现了合目的性原则及必要性原则（最小损害原则）。此外，“在税收征收管理和相对人利益保护之间形成均衡，也有利于督促税务机关积极履行职责……提高行政管理效率”，这些论证体现了均衡性原则和合目的性原则。

三、关于法律效力位阶与法律适用冲突的问题

《税收征收管理法》第32条规定了滞纳金的征收标准和起始期限，但是未规定征收滞纳金的截止期限。对于征收滞纳金起止期限的完整规定体现在《税收征收管理法实施细则》第75条，而《行政强制法》45条则明确限定滞纳金不得超出本金。按照《立法法》第103条的规定，“特别法优先于一般法，特别法未作规定时适用一般法”，依据该原则，《行政强制法》作为一般法优先于《税收征收管理法》（特别法）适用。《税收征收管理法实施细则》在效力位阶上属于行政法规，低于《行政强制法》的效力位阶，按照《立法法》第99条的规定，上位法优先于下位法适用。综合上述两点，税收滞纳金应受《行政强制法》第45条2款的限制，即不得超过本金。

注释：

[1] 参见张峰振：《税款滞纳金的性质与法律适用——从一则税款滞纳金纠纷案谈起》，载《河北法学》2025年1月第1期第100页。

来源：祥顺企服特聘专家原创内容。