成立个体户开具发票的，认定偷税还要追究虚开发票的刑事责任吗？

项秦律师 作

【案例导引】王总每年有三千万左右的营业额，为了少缴所得税，就听从朋友的建议以亲戚朋友的名义成立了四个个体户，每年给经营的公司开具增值税普通发票。由于近些年税务稽查从严，且经营公司的一家上游公司因虚开被稽查，王总害怕，于是就把四家个体同时注销了，但还是担心以后被查到追究刑事责任。那么王总为了少缴税款成立多家个体户给自己开具普通发票的行为应如何定性呢？除了追究王总的偷税责任外是否还要追究王总虚开发票的刑事责任呢？

《刑法》第二百零五条之一规定：“虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。”

《最高人民法院 最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第十三条规定：“具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零五条之一第一款规定的‘情节严重’：（一）虚开发票票面金额五十万元以上的；（二）虚开发票一百份以上且票面金额三十万元以上的；（三）五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开发票，票面金额达到第一、二项规定的标准60%以上的。”第二款规定：“具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零五条之一第一款规定的‘情节特别严重’：（一）虚开发票票面金额二百五十万元以上的；（二）虚开发票五百份以上且票面金额一百五十万元以上的；（三）五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开发票，票面金额达到第一、二项规定的标准60%以上的。”可见，根据规定，虚开发票罪属于行为犯，该罪保护的法益是普通发票的管理秩序。

那在以偷税为目的，成立个体户仅给自己开具发票的情况下，除了构成偷税外，还要追究纳税人虚开发票的刑事责任吗？

在此种情况下，行为人成立个体户也好，给自己的公司开具发票也罢，其最终目的都是为了少缴税款。成立个体户不是目的，虚开发票也不是目的，本身也不存在开票费，并非通过开具发票盈利，只是为了自己偷税。成立个体户、开具发票都是手段，最终都指向偷税的目的，两者好像存在牵连的关系。可问题是偷税并不一定构成犯罪，而虚开是行为犯，即只要实施的行为情节严重就构成犯罪。所以两者好像又不能适用牵连犯的规则。那么为了实现一个轻罪或不构罪的目的而实施了重罪行为的情况下，应该如何追究责任呢？

从行为上来看，虚开发票和偷税虽然具有手段和目的的关系，但确是两个行为。行为人虚开发票之后可以选择不使用之偷税，或者行为人偷税不使用虚开的手段。既然虚开发票罪是行为犯，好像只要实施了这个行为达到构罪标准的就应该认定构成虚开发票罪，追究其刑事责任。而偷税的，自然应该补缴税款、滞纳金，甚至追究其行政责任——罚款。问题是，如果也构成逃税罪的该如何处理？本律师认为应该分以下几种情形进行讨论：

第一种情形：构成逃税罪，同时构成虚开发票罪。

此种情况下，符合牵连犯的手段与目的关系，应该适用牵连犯的理论，“从一重处断”，认定行为人构成逃税罪。因为，在构成逃税罪的情况下，逃税罪本身就是比虚开发票罪重的。但是落实到具体案件中，虚开行为的量刑可能比逃税罪的量刑重，那么就可能存在为了实现轻罪的目的，实施了重罪的手段，这个时候根据“从一重处断”原则，认定构成虚开发票罪。但是大家注意没有，这里有一个问题就是，通过虚开发票进行逃税的，可能因为因为从一重处断构成虚开发票罪，而根据最高法的典型案例及复函，通过虚开增值税普通发票逃税的，却只能构成逃税，符合犯罪的，才构成逃税罪。

第二种情形：不构成逃税罪，但构成虚开发票罪。

在行为人不构成逃税罪的情况下，实施的虚开行为确有构成虚开发票罪的可能。此种情况下，对于偷税的行为一般是要行政处罚的，但是对于虚开发票的行为呢？因为已经构成犯罪了，大概率是要追究其刑事责任的。偷税的行政责任承担并不影响虚开发票的刑事责任的承担，也不影响虚开发票行政责任的承担。

第三种情形：不构成逃税罪，也不构成虚开发票罪。

此种情况下，两行为均未构成犯罪，所以都应由税务机关进行处理。可能对两行为并行处罚，如对受票方的偷税行为进行行政处罚，对个体户的虚开行为也进行行政处罚。因为行为主体不同，虽然可能是同一实控人，但通常会对不同主体进行行政处罚。

追究刑事责任，还需要承担行政责任吗？

这里要说明的是（项律师之前的文章中也分析过），税务行政责任并不能替代刑事责任（除了逃税）。追究刑事责任也不能免交税款及滞纳金，仅是未进行行政处罚的不再罚款而已。所以，存在逃税和虚开行为的情况下，若涉嫌犯罪，补缴税款及滞纳金是一定的（此不属于行政处罚），在移送公安之前，也可能会受到行政处罚（罚款），行政处罚不影响追究刑事责任。

实务案例：

序号

参考案例

行政责任

刑事责任

1

四川仁远医疗科技有限公司骗享小微企业所得税优惠偷税案件

补缴税款、滞纳金，并处罚款

虚开行为移送公安

2

岳超、江建青等利用多家个体⼯商户虚开发票案

对虚开行为作出税务行政处罚决定，处以罚款145万元。

对3家劳务公司的偷逃税款正在进⼀步追查。

岳超、江建青因犯虚开发票罪分别被判处有期徒刑1年6个月、1年（缓刑1年6个月），并罚金共计18万元。

3

广西扬泰科技发展有限公司虚增成本偷税案。

追缴税款、加收滞纳金并处罚款共计1017.17万元的处理处罚决定。

其余4家个体户的涉税违法行为已另案处理。

最后我们来看看税务机关通常是怎么发现成立的个体户是虚开的呢？

发现维度

具体异常表现

对应案例

发票流向异常

个体户自成立以来仅有唯一客户，且为同一家企业

广西扬泰案

成本结构异常

企业成本中某项费用占比远超行业正常水平

四川仁远医疗案（策划服务费占45%）

经营主体与收款主体不一致

小程序/合同主体与收款账户主体不符

安徽星印网络案

申报与经营规模不匹配

实地经营火爆，申报收入却持续低迷

贵州百年婚宴案

个体户异常集中注销

多家个体户在短期内集中注销

重庆锦都案

人员信息高度关联

个体户的财务、办税人员与受票企业重合

江苏宜兴案

资金回流

资金从公司转出后经多层流转最终回到公司相关人员账户

四川仁远医疗案

个体户无实际经营痕迹

注册地址无办公痕迹，无房租、水电、工资等经营性支出

多案共通

存在上述情况的企业老板该如何处理呢？由于篇幅限制，有疑问欢迎联系项律师（尤其南京的老板）。要提醒的是，无论如何永远不要轻举妄动，不要以为一下子注销全部个体就安全了，不要以为不再虚开一下子提高纳税额就安全了，你以为的安全很可能是触发预警的原因，千万不要所有行为都完成了才找专业人士介入，律师不是神。