受票方取得异常增值税扣税凭证的应对处理与法律实务探析

受票方取得异常增值税扣税凭证（以下简称：“异常凭证”）如何正确应对处理？能否不作进项税额转出？是当期转出还是追溯调整？是否需缴纳滞纳金？受票方除增值税外，是否还涉及企业所得税？针对主管税务机关作出的《税务事项通知书》能否提起行政复议或行政诉讼……

异常凭证问题在实务中日益突出，受票方往往因上游企业虚开、走逃失联等原因被动卷入税务风险，面临补税、滞纳金甚至行政处罚的困境。本文结合税收法律法规、政策性文件及司法判例，对异常凭证的认定标准、法律后果及应对策略展开分析，并结合笔者办理的多起异常凭证案件的成功经验，提出实务建议，以期为纳税人提供可行的解决思路。

一、异常凭证的认定范围及法律依据

（一）异常凭证的认定范围

异常凭证的概念最早见于《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证抵扣问题的通知》（税总发〔2015〕148号，现已废止）中，现行有效的税收政策文件主要包括：《国家税务总局关于走逃（失联）企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第76号，简称“76号公告”）、《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号，简称“38号公告”）。

异常凭证的认定范围及法律依据如下：

（二）异常凭证的处理流程

1、异常凭证的推送

自认定为异常凭证之日起10个工作日内，异常凭证开具方主管税务机关，应将异常凭证信息推送至异常凭证接受方主管税务机关进行处理。

2、异常凭证的受理

接受方主管税务机关自收到异常信息之日起10个工作日内，向接受异常凭证的纳税人发出《税务事项通知书》，通知其所取得的异常凭证暂不得申报抵扣或用于出口退税，已经申报抵扣或用于出口退税的，应按有关规定处理。

若受票方为纳税信用A级纳税人，其取得异常凭证且已经申报抵扣增值税、办理出口退税或抵扣消费税的，可以自接到税务机关通知之日起10个工作日内，向主管税务机关提出核实申请。

经税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣、出口退税或消费税抵扣相关规定的，可不作进项税额转出、追回已退税款、冲减当期允许抵扣的消费税税款等处理。

若受票方为其他纳税人，如对税务机关认定的异常凭证存有异议，一律先作增值税进项税额转出或暂不允许办理出口退税，并应当自收到《税务事项通知书》之日起20个工作日内，向主管税务机关提出核查申请，并提交业务合同、银行凭证、运输仓储证明等有关说明材料。

3、异常凭证的核实

接受异常凭证的纳税人提出核查申请的，主管税务机关一般应自接收申请之日起90个工作日内完成异常凭证的核实。异常凭证经税务机关核实后，未发现异常情形，符合现行增值税进项抵扣或出口退税有关规定的，主管税务机关出具《税务事项通知书》，允许纳税人按照现行规定，继续申报抵扣或办理出口退税。

异常凭证开具方和接受方涉嫌虚开发票、虚抵进项，骗取出口退税以及其他需要稽查立案的，移交稽查部门查处。

二、受票方的应对策略与实务争议问题

（一）受票方能否不作进项税额转出？

根据受票方是否为纳税信用A级纳税人而有所区别。根据38号公告规定，受票方为纳税信用A级纳税人的，可以自接到税务机关通知之日起10个工作日内，向主管税务机关提出核实申请。

经税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣、出口退税或消费税抵扣相关规定的，可不作进项税额转出。受票方为非纳税信用A级纳税人的，尚未申报抵扣增值税进项税额的，暂不允许抵扣。已经申报抵扣增值税进项税额的，除另有规定外，一律作进项税额转出处理。

但从实务经验而言，纳税人是否作进项税额转出值得进一步研判决策。全国各地基层税务机关对于异常凭证的核实普遍存在执法从严的态势，若纳税人完成了进项税额转出的动作，主管税务机关的任务则集中在对纳税人的核实申请进行答复定论，执法的主动性大幅降低；若纳税人不作进项税额转出处理，税务机关会密切跟踪案件并督促纳税人依规处理。此举为征纳双方创造了多次沟通交涉的机会，有利于案件的推进和解决。

根据笔者2025年承接的案件情况，若纳税人未作进项税额转出，税务征管系统会直接暂停其发票开具权限，这给正常经营的企业带来了额外困扰和负担，此种情形值得企业高度关注。

（二）进项税额转出的时间点：当期还是追溯调整？

纳税人是当期作进项税额转出，还是追溯调整，全国各地税务机关的处理方式并不统一。根据异常凭证非终局定论的法律性质，多数税务机关要求纳税人当期作进项税转出。

待税务机关对异常凭证最终定性之后，如最终认定为虚开增值税专用发票，可能要求纳税人追溯到增值税所属期补缴税款，加收滞纳金。

（三）受票方进项税额转出是否加收滞纳金？

经税务机关核实，纳税人所取得的异常凭证不符合现行增值税进项税额抵扣或出口退税相关规定的，如最终认定为虚开增值税专用发票，需作补税处理。对纳税人是否加收滞纳金，取决于纳税人是否构成“善意取得”。

实务中，税务机关的处理方式一般分为两种，一种情况是在无充分证据证明纳税人“恶意取得”虚开增值税专用发票的情况下，按存疑有利于纳税人的原则暂定为“善意取得”，根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》（国税函〔2007〕1240号）等文件规定，此种情形下对纳税人不加收滞纳金；

另一种情况是，税务机关绕开“善意取得”的定性与否问题，直接作出补税加收滞纳金、甚至行政处罚的决定，虽一定程度上规避了自身执法风险，但给纳税人进一步增加了解决问题的难度。

（四）受票方取得异常凭证是否影响企业所得税？

实务中，不乏税务机关在收到开具方主管税务机关异常凭证推送信息后，直接向受票方纳税人作出两份《税务事项通知书》，一份通知书要求受票方作增值税进项税额转出处理，另一份通知书提示纳税人收受的发票存在企业所得税税前扣除异常情况，要求受票方对接收到的异常凭证自查核实。此时受票方或存在补缴增值税、企业所得税的法律风险。

笔者认为，76号公告、38号公告均系针对纳税人取得异常凭证的增值税处理规定，并不涉及企业所得税。异常凭证的推送与处理，属于税务机关作出最终处理决定前的过程性行为，并非终局性、结论性的具体行政行为。在主管税务机关未核实定性之前，对纳税人企业所得税直接作出税务处理决定稍显仓促。

当然，上述关于要求受票方对接收到的异常凭证自查核实企业所得税风险的文书，属于提示性文书，并未对受票方的合法权益产生实质性影响。

（五）对《税务事项通知书》能否提起行政复议或诉讼？

实践中，受票方能否对主管税务机关作出的要求其作进项税转出的《税务事项通知书》提起行政复议或行政诉讼，存在争议。

在（2020）粤71行终470号行政判决中法院认为，“涉案通知书系对上诉人（受票方）异常增值税抵扣凭证事由以及对异常凭证如何处理的告知行为，该行为属于税务机关尚未作出终局处理决定的通知行为，系过程性行为，未增设上诉人义务亦未减损其权益，对上诉人的权利义务不产生实际影响。”

（2020）闽03行终146号行政判决则作出相反的认定，法院认为，“综合在案事实可知，案涉通知书并非单纯的中间性行为，其对上诉人泓泰公司（受票方）的退税权益产生了实际的不利影响，因而具有可诉性。”

实务中，税务机关在要求受票方就异常凭证进行转出的《税务事项通知书》中通常也明确了救济程序，“如你单位对本通知存在异议，可以按照法律行政法规的规定，申请行政复议或提起行政诉讼”。

纳税人应结合实际情况，具体分析判断是直接针对《税务事项通知书》提起行政复议，还是待税务机关核实结果后再寻求法律救济。

三、结语

近些年，国家税收征管力度不断加码，大案要案频发。今年二月，福建19家灵工平台因涉嫌虚开增值税发票被查处，牵连8000多家企业，涉案金额高达200-300亿元。

如此众多的涉案企业不乏被冤判的纳税人，与虚开行政、刑事案件交叉关联的异常凭证案件，在一些大型国有企业中也开始逐渐爆发，这类案件往往案情复杂金额巨大，企业应把握好最佳处理时机，选聘专业的税务律师团队，慎重对待。

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