保税油案件的偷逃税款扣减思路分析

保税油案件的偷逃税款扣减思路分析

梁栩境律师

北京市盈科（广州）律师事务所合伙人

盈科广州刑事法律服务中心副主任

专注走私犯罪辩护

在办理的数起保税油案件过程中，笔者先行通过不同的方式、角度对涉案货物的偷逃税款进行扣减，其中包括关税税率的适用、证据之间相互印证情况以及基于转账倒推数量的合理性等方面。保税油作为走私普通货物案件中相对特殊的货物，其扣减思路可划分为两个层次，一方面基于货物性质进行扣减，即考虑其中的税率及油品密度情况，分析偷逃税认定的合理性；另一方面则是结合行业的交易习惯，考虑相关针对数量、数额的推定是否客观。现笔者基于办理案件的经验，介绍保税油案件偷逃税款的扣减思路。

一、基于关税税率及油品性质进行扣减

保税油所涉及的税种包括关税、增值税、消费税三项，不同类型的油品其对应的税种税率存在一定差异；同时保税油在计税过程中会进行类型划分，包括常见的燃料油、低硫燃料油（5-7号）、轻质船用燃料油、柴油等。实践中对不同类型油品会进行轻与重的划分，以密度为标准，轻油的密度小于0.89克/毫升，而重油密度则大于0.89克/毫升。

不同类型油品除适用的税则号列存在差异外，对消费税以会产生影响。由于油品的消费税按每升1.2元进行从量计征，因此同等数量下不同密度对应的体积存在差异，故需进行准确的分类认定。以上述几类品名油品为例，燃料油、低硫燃料油（5-7号）、柴油属重油，税则号列分别为27101922、27101922、27101923，每吨对应体积为1176升；轻质船用燃料油属轻油税则号列为27101929，每吨对应体积为1015升。

在重油的三项税则号列中存在税种税率的适用问题：

首先，关于关税税率应适用最惠国税率还是普通税率的问题。2019年最高人民法院等部门出台《打击非设关地成品油走私专题研讨会会议纪要》并发布《理解与适用》，其中提到：“在办理非设关地成品油走私案件计核偷逃税额的税率适用时，应当将协定税率或特惠税率排除在外并适用普通税率。”因此若以上述司法解释作为指引，前述税则号列下普通税率较高，依次为20%、11%、20%。然而若不适用该司法解释，在最惠国税率情况下，最低可达1%。

笔者认为应适用最惠国税率，一方面上述司法解释所针对的是非设关地走私案件，即运、购、贮、销一系列的行为，相关人员基于牟取非法利益的目的将红油进行采购、运输、接驳、脱色最后进行二次销售，而保税油走私案的行为模式与上述情况存在差异，考虑到税率适用对最终偷逃税款的认定影响巨大，因此若非客观行为一致的情况下，应谨慎适用排除最惠国税率的相关规定。

其次，关于能否适用最低1%的最惠国税率问题。保税油走私案件中油品的性质存在争议，其究竟属于保税货物还是完税货物存在不同的看法。然而无论性质如何，货物来源于境内、境外但实际在境内加工的客观情况已经达成共识，即相关保税油原产地为中国，此时应结合税则号列文件规则与说明部分的规定：“1.原产于共同适用最惠国待遇条款的世界贸易组织成员的进口货物，原产于与中华人民共和国签订含有相互给予最惠国待遇条款的双边贸易协定的国家或者地区的进口货物，以及原产于中华人民共和国境内的进口货物，适用最惠国税率。”因此在最惠国税率的适用情况下，保税油的关税应为1%。

结合上述情况可知，针对重油的计税其适用税则号列为27101922或27101923，关税、增值税、消费税依次为1%、13%、1.2元/升（每吨1176升）；针对轻油的计税其适用税则号列为27101929，关税、增值税、消费税依次为6%、13%、1.2元/升（每吨1015升）。

在办理某省份保税油案件时，笔者发现计税所适用的关税税率为20%，便结合上述分析及税则号列的相关规定，提出辩护意见。最终在该批次的保税油中所有重油关税税率下降至1%，轻油下降至6%，偷逃税款总降低约40%。

二、基于证据间相互印证进行扣减

税种税率适用实际上是海关法角度出发，针对计算方式的分析及扣减，而跳出保税油性质进行分析，还可以结合行业的交易情况，从基础证据之间是否相互印证，能否反映走私事实实际发生的角度出发进行分析、排除。

根据保税油行业交易特征，笔者总结了如下两项证据切入角度：

首先，关于交易过程中的证据印证问题。保税油的买卖双方在交易过程中会形成各类型凭证，立案侦查后相关文件会以电子数据或是书证的形式进入案件证据体系。在某起案件中，笔者针对涉案数百项交易进行一一核实、对应，发现若需反映交易客观存在，需至少具有四项证据，分别是交易流水（证明转账）、针对保税油的记账文件（证明交易的属走私保税油而非其他合法油品）、接驳水单（证明保税油发生转移）、船员供述（证明交易的发生时间地点等）。对于缺乏上述四项证据的项目，由于无法反映实际发生交易或交易的油品为保税油，应排除在走私项目之外。

其次，关于通过劳务费用倒推保税油吨数的问题。在部分保税油交易案件中，行为人会在每次过驳、接驳后，直接以转账方式向经手人员支付劳务费用，因此对于未能准确记录接驳数据、数量的情况下，能否以费用倒推数量便成为辩护过程中必须考虑的情况。笔者认为以费用倒推数量并不合理：一方面，劳务费用大多为按次进行支付，其并不与实际发生的接驳数量存在联系，即无论接驳的是1吨或是100吨，劳务费都相同，故不存在倒推的逻辑基础；另一方面，所支付的费用不仅包括保税油交易的非法行为，亦包括日常的运营工作费用，换言之该费用并不当然具有刑事违法性，不能以中性行为倒推犯罪行为下的数额。

以上是笔者所办理的几起保税油走私案件所形成的实践经验，此类型案件往往存在数量庞大，证据体系复杂的特点，应结合不同环节、角色，针对性地提出辩护策略。