挂靠第一讲：很多人没有读懂挂靠，轻则罚款补税，重则坐穿牢底

作者：王如僧律师，税务诉讼律师，原则上只办涉税案件。

挂靠在现实生活中，极为常见。

第一，挂靠解决了某些经营主体的资质问题。比较常见的情形就是当事人没有资质或资质比较低，挂靠一个有资质或者资质比较高的公司，承接工程项目，销售煤炭、销售药品等。

第二，挂靠解决了某些经营主体的开票资格问题。比较常见的情形就是个体户司机挂靠在物流公司或者平台名下，开具增值税专用发票给客户，或者小规模纳税人挂靠一般纳税人，以一般纳税人名义开具13个点的增值税专用发票给客户。

为什么要挂靠呢？

有的小规模纳税人不大愿意开具专票；就算愿意开具，有时候要去税务局代开，好像不太方便；就算愿意开具，往往需要按照法定税率向税务局缴纳税款，然而挂靠他人开具的话，开票费比法定税率低；就算愿意开具，取得发票方只能抵扣3个点，如果是买方市场，取得发票方就会很强势，这时候取得发票方可能会要求销售方必须开具一般纳税人的专票。

一、挂靠开票不构成虚开增值税专用发票罪，在司法实务当中已经取得了一致的意见

2014年07月08日，国家税务总局办公厅公告的《关于<国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告>的解读》明确规定：

“如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂靠方为纳税人。被挂靠方作为货物的销售方或者应税劳务、应税服务的提供方，按照相关规定向受票方开具增值税专用发票，属于本公告规定的情形。”

2015年，最高人民法院颁布的《最高人民法院研究室<关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》规定：

“挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。

根据上述规定可知，如果存在挂靠关系，以被挂靠方名义开具增值税专用发票是合法的，不可能构成虚开增值税专用发票罪。

二、住房与城乡建设部关于挂靠的定义

如果存在挂靠关系，从税法角度看（为什么要限于税法角度呢，不是所有领域都允许挂靠的。譬如在建筑行业，挂靠往往就是违法的），合法合规，不可能构成虚开增值税专用发票罪，这没有什么争议。

因此，司法实务中，很多当事人或者律师作无罪辩护的时候，都会说当事人的行为属于挂靠，然而，成功者寥寥无几。

一方面，本想把自己业务设计成挂靠，但操作起来却变味了，变成了代开。一方面，就算是挂靠，但是司法机关、税务机关对此却理解为代开了…

笔者查阅了不少资料，发现对何为挂靠做出过定义的部门是住房与城乡建设部。该部在《建筑工程施工发包与承包违法行为认定查处管理办法》【建市规（2019）1号】第九条规定：

“本办法所称挂靠，是指单位或个人以其他有资质的施工单位的名义承揽工程的行为。”

对于这个定义，有以下缺陷：第一，定义的主体是住房与城乡建设部，不是税务部门。第二，该定义是针对建筑行业而言的，不是针对所有行业。第三，从规范目的的角度看，该定义是为了解决建筑行业的资质问题，不是为了解决发票或者说不是为了解决税务问题。因此，借鉴意义不大。

三、税务总局货劳动司关于挂靠的定义

笔者在国家税务总局货物和劳务税司编写的《全面推开营业税改增值税试点政策培训参考材料》（2016.04）第6页，发现货劳司在教材中，对挂靠也有过定义：

“1．挂靠经营的定义。

挂靠经营，是指企业、合伙组织等与另一个经营主体达成依附协议，挂靠方通常以被挂靠方的名义对外从事经营活动，被挂靠方提供资质、技术、管理等方面的服务并定期向挂靠方收取一定管理费用的经营方式。

2．挂靠经营的主要特征。

⑴它是一种借用行为。挂靠经营是挂靠方以被挂靠人的名义进行经营，所以，挂靠经营的关系实质上是一种借用关系，这种借用关系的内容主要表现为资质、技术、管理经验等无形财产方面的借用，而不是有形财产方面的借用。

⑵它是一种独立核算行为。挂靠经营是一种自主经营的行为，而自主经营的最大的特点在于独立核算。

⑶它是一种临时性行为。挂靠经营它是一种借用行为，而这种借用的性质决定了挂靠经营的暂时性。”

对于货劳司的定义，有如下几点需要注意：

第一，该定义仅供参考。

这是国家税务总局货劳司在参考书籍上给出来的定义，不是部门规章，这说明该定义只能用于参考，没有强制适用的效力。

第二，该定义严格限制了挂靠的成立范围。

该定义强调挂靠的成立要求收取管理费，言下之间，没有收取管理费，就不是挂靠了。在现实生活中，被挂靠方不收取管理费的情形大量存在。

该定义强调被挂靠方必须为挂靠方提供了相应的服务，言下之间，没有提供相应的服务，就不是挂靠了。在现实生活中，被挂靠方只是借个壳的情形也是大量存在的。

虽然是以他人名义从事经营活动，但是从经济的角度看，挂靠经营的经济利益却是归属于挂靠方，因此，在挂靠关系中，被挂靠方往往仅限于挂个名，借个壳而已，具体的经营活动都是由挂靠方组织、实施的。

1.例如，在（2017）冀01刑终334号刑事判决书中，法院认定的事实如下：被告人张永军在不具有药品经营资质的情况下，经过安志刚联系，由刘某1介绍张永军和冯某1认识商定后，张永军出资并联系供货商、配送公司和销售医院，以恒瑞公司的名义与生产厂家和配送公司分别签订货物购销合同，张永军先将货款给付恒瑞公司，再由恒瑞公司将货款打给生产厂家购进货物，所购货物由生产厂家直接发到张永军指定的配送公司，刘某1根据张永军提供的生产厂家的随货通行、药检单、出库单等相关手续及开票信息和进项增值税专用发票到恒瑞公司办理开票事宜，办好后再邮寄给张永军，配送公司向恒瑞公司支付货款后，恒瑞公司扣除开票费和下次进货款，将剩余货款回流给张永军。恒瑞公司按价税合计的10%收取张永军开票费用（刘某1从中提取0.2%作为好处费），进项增值税专用发票恒瑞公司按价税合计的8%左右支付费用。恒瑞公司向北京的配送公司开具的销项增值税专用发票的相关内容，与所销售货物相符。通过这种方法，2010年至2012年，恒瑞公司共向普仁鸿公司、国药控股北京康某生物医药有限公司、国药控股北京天星普信生物医药有限公司开出增值税专用发票408份，金额38022930.69元，税额6463898.76元，价税合计44486829.45元。

法院认为：张永军以恒瑞公司名义，向受票方纳税人上述公司销售货物，因此，应当以被挂靠方恒瑞公司作为纳税人。在这种情况下，以恒瑞公司名义开具增值税发票，完全符合解读所说的第一种挂靠关系。

在这个案件中，恒瑞医药仅提供了资质，没有提供技术、管理等方面的服务，也没有定期收取管理费用，但并不影响法院认定张永军与恒瑞医药之间存在挂靠。

2.例如在（2018）黑0127刑初99号刑事判决书中，法院认定的事实如下：被告人陈祖琪与其内弟韩某刚共同经营煤炭生意，二人从小煤窑购买煤炭后对外销售，期间向吉林奇峰化纤股份有限公司（以下简称奇峰公司）销售过煤炭。因小煤窑不能提供发票，陈祖琪、韩某刚也无法在税务机关取得销项发票，韩某刚提议从林口县美峰煤炭经销有限责任公司（以下简称美峰公司）的张某1处开具增值税专用发票，约定每吨煤按照开具增值税专用发票价税合计金额的80%支付“税金钱”，并按照发票记载的销售吨数，每吨煤给张某15元钱。张某1将美峰公司的煤炭经营许可证、税务登记、工商登记、合同章等相关资质材料交给韩某刚，韩某刚交与陈祖琪去奇峰公司联系煤炭购销事宜。陈祖琪以美峰公司的名义与奇峰公司先后于2013年5月18日、6月29日签订了二份合计30万吨的煤炭购销合同，煤炭到货后，陈祖琪让韩某钢联系张某1从美峰公司把发票开具出来，由陈祖琪持发票去奇峰公司结算，奇峰公司通过承兑汇票、现汇等方式支付货款给美峰公司，然后张某1通过背书转让等方式将货款交付给韩某钢，之后按照开具增值税专用发票价税合计金额正常标准17％税率的80%计算出应缴纳税额交给张某1。在这个案件中，也是没有管理费之类东西，人民法院也认为陈祖琪与美峰公司之间存在挂靠关系。

第三，挂靠的实质判断标准是什么？

是不是挂靠，最关键的判断标准，是被挂靠方与交易相对人之间的权利、义务关系是不是真实的，即合同约束的被挂靠方，那就是挂靠关系；约束的是挂靠方，那就是代开发票。最典型的情形就是，如果发生法律纠纷的，被挂靠方会不会被拉下水，承担相应的违约责任。

例如，相对方没有足额支付货款的，是以挂靠方的名义起诉交易相对人，还是以被挂靠方的名义起诉交易相对人；收了货款,没有交货的，交易相对人是起诉挂靠方，还是起诉被挂靠方；在交易过程中，发生涉税违法行为，被税务机关处罚了，税务机关是处罚挂靠方，还是处罚被挂靠方呢。如果属于前者，就是代开发票；否则，就是挂靠。

挂靠经营模式中，存在两个合同关系：第一个是挂靠方与被挂靠方之间的挂靠关系，这是一个内部约定。第二个是是被挂靠方与交易相对人之间的买卖合同关系，这是一个外部约定。

在判断是否属于挂靠的时候，我们要站在交易相对人的视角进行分析：

如果交易相对人不知道挂靠方与被挂靠方之间的内部约定的，这种情况叫隐名挂靠。根据合同的相对性原理，合同只能约束被挂靠方，应该认定为挂靠。

如果交易相对人知道挂靠方与被挂靠方之间的内到部约定，这种情况叫显名挂靠。显名挂靠关系中，虽然是以被挂靠方名义从事经营活动，但从经济或者商业的角度看，该经营活动的经济利益却是归属于挂靠方，即挂靠是一种以他人名义为自己谋取利益的行为。因此，显名挂靠很容易被司法机关穿透，以背后的经济实质作为法律关系的认定标准，认为挂靠方才是交易的主体。一旦穿透，就会变成货是挂靠方销售，发票却是被挂靠方开具，从而变成代开。

在显名挂靠的情况下，为了避免被穿透，必须恪守税务总局2014年39号公告：

1.在合同流上，以被挂靠名义与交易人签订买卖合同。

2.在资金流上，以被挂靠方名义接收货款，即交易相对人必须把货款打到被挂靠方的公账上。

3.在货物流上，虽然是挂靠方具体负责或者直接交付货物，但必须以被挂靠方名义交付货物。

4.同时，最好挂靠方与被挂靠方签订一方书面的挂靠协议。

5.另外，最关键的是，千万不要找皮包公司、空壳公司当被挂靠方。我经手的虚开类挂靠案件，都是因为找了皮包公司挂靠才案发的。根据我的经历，要说服司法机关相信皮包公司≠所有业务都是虚假的，不是一件容易的事。尤其是在显名挂靠的情况下，更是如此。