利用固定资产加速折旧进行纳税筹划

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纳税筹划思路

《中华人民共和国企业所得税法》 第 11 条规定：

“在计算应纳税所 得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。”

固定资产， 是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时 间超过1年的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工 具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。

固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自固定资产投入使用月份的次 月起计算折旧； 停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停 止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定 资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。

除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最 低年限如下：

● 房屋、建筑物，为20年。

● 飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年。

● 与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年。

● 飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年。

● 电子设备，为3年。

可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，包括：

● 由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产。

● 常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。

企业拥有并使用的固定资产符合上述规定的，可按以下情况分别处理：

（1）企业过去没有使用过与该项固定资产功能相同或类似的固定资产，但有充分的证据证明该固定资产的预计使用年限短于《中华人民 共和国企业所得税法实施条例》 规定的计算折旧最低年限的，企业可根 据该固定资产的预计使用年限和相关规定，对该固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。

（2）企业在原有固定资产未达到《中华人民共和国企业所得税法 实施条例》 规定的最低折旧年限前，使用功能相同或类似的新固定资产 替代旧固定资产的，企业可根据原有固定资产的实际使用年限和相关规 定，对新替代的固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。

企业采取缩短折旧年限方法的，对其购置的新固定资产，最低折旧 年限不得低于《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 第60条规定的 折旧年限的60%；若为购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得 低于《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 规定的最低折旧年限减 去已使用年限后剩余年限的60% 。最低折旧年限一经确定，一般不得变更。

企业拥有并使用符合上述规定条件的固定资产采取加速折旧方法的，可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。加速折旧方法一经确 定，一般不得变更。

双倍余额递减法 ，是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原值减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率 计算固定资产折旧的一种方法。应用这种方法计算折旧额时，由于每年 年初固定资产净值没有减去预计净残值，所以在计算固定资产折旧额 时，应在其折旧年限到期前的两年期间，将固定资产净值减去预计净残 值后的余额平均摊销。计算公式如下：

年折旧率=2÷预计使用寿命（年） ×100%

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=月初固定资产账面净值×月折旧率

年数总和法，又称年限合计法，是指将固定资产的原值减去预计净残值后的余额，乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用 寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下：

年折旧率= 尚可使用年限÷预计使用寿命的年数总和×100%

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=（固定资产原值-预计净残值） ×月折旧率

无论采用哪种折旧提取方法，对于某一特定固定资产而言，企业所 提取的折旧总额是相同的，同一固定资产所抵扣的应纳税所得额并由此 所抵扣的所得税额也是相同的，所不同的只是企业在固定资产使用年限 内每年所抵扣的应纳税所得额是不同的，由此导致每年所抵扣的所得税 额也是不同的。在具备采取固定资产加速折旧条件的情况下，企业应当尽量选择固定资产的加速折旧，具体方法的选择可以根据企业实际情况 在法律允许的三种方法中任选一种。

当然，如果企业当前适用的税率较 低或者正处于免税期，该企业就不宜选择加速折旧，而应当在税率较高 的期间扣除较多折旧，在税率较低期间扣除较少折旧。

对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其 他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制 造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1 日后新购进的固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

对上 述6个行业的小型微利企业2014年1月1 日后新购进的研发和生产经营共 用的仪器、设备，单位价值不超过 100 万元的，允许一次性计入当期成 本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧； 单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

对所有行业企业2014年1月1 日后新购进的专门用于研发的仪器、设 备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧； 单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

自2014年1月1 日起，对所有行业企业持有的单位价值不超过5 000 元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣 除，不再分年度计算折旧。

对轻工、纺织、机械、汽车四个领域重点行业的企业2015年1月1 日 后新购进的固定资产，可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方 法。对上述行业的小型微利企业2015年1月1 日后新购进的研发和生产经 营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当 期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧； 单位价 值超过100万元的，可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方 法。企业根据自身生产经营需要，也可选择不实行加速折旧政策。

企业在2018年1月1 日至2020年12月31 日期间新购进的设备、器具， 单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用，在计算应 纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧； 单位价值超过500万元的， 仍按《企业所得税法实施条例》 、 《财政部国家税务总局关于完善固定 资产加速折旧企业所得税政策的通知》 （财税〔2014〕75 号） 、 《财 政部国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的 通知》 （财税〔2015〕106号） 等相关规定执行。上述所称设备、器 具，是指除房屋、建筑物以外的固定资产。

上述与固定资产相关的税收优惠政策，大多数企业均可以享受，企 业应充分利用上述优惠政策进行税收策划。

法律政策依据

（1）《中华人民共和国企业所得税法》 第11条。

（2）《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 第 57条、第59条、第98条。

（3)《国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关 问题的通知》 。

（4)《财政部国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》 。

（5）《财政部国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企 业所得税政策的通知》 。

（6） 《财政部国家税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》 （财税〔2018〕54号） 。

纳税筹划图

纳税筹划案例

【例1-5】 某机械制造厂新购进一台大型机器设备，原值为400 000 元，预计残值率为3% ，经税务机关核定，该设备的折旧年限为5年。请 比较各种不同折旧方法的异同，并提出纳税筹划方案。

筹划方案

（1）直线法：

年折旧率=（ 1-3%）÷5=19.4%

月折旧率=19.4%÷12=1.617%

预计净残值=400 000×3%=12 000（元）

每年折旧额=（400000-12000）÷5=77600（元） ，

或者=400 000×19.4%=77600（元）。

（2）缩短折旧年限：

该设备最短的折旧年限为正常折旧年限的60% ，即3年。

年折旧率=（ 1-3%）÷3≈32.33%

月折旧率=32.33%÷12≈2.69%

预计净残值=400 000×3%=12 000（元）

每年折旧额=（400000-12 000）÷3≈129333（元） ，或者=400000×（ 1-3%）÷3=129333（元）

（3）双倍余额递减法：

年折旧率=（2÷5）×100%=40%

采用双倍余额递减法，每年提取折旧额如表1-2所示。

注： *74 400=86 400-400 000×3%。

（4）年数总和法：

年折旧率= 尚可使用年数÷预计使用年限的年数总和

采用年数总和法，每年提取折旧额如表1-3所示。

注： *388 000=400 000×（1-3%）。

假设在提取折旧之前，企业每年的税前利润均为1 077 600元。企业所得税税率为25% 。那么，采用不同方法计算出的折旧额和所得税额如 表1-4所示。

由以上计算结果可以看出，无论采用哪种折旧提取方法，对于某一 特定固定资产而言，企业所提取的折旧总额是相同的，同一固定资产所 抵扣的应税所得额并由此所抵扣的所得税额也是相同的，所不同的只是 企业在固定资产使用年限内每年所抵扣的应税所得额是不同的，由此导 致每年所抵扣的所得税额也是不同的。 具体到本案例，在第一年年末， 采用直 线法、缩短折旧年限、双倍余额递减法和年数总和法提取折旧， 所应当缴纳的所得税额分别为 250 000 元、 237 066.75 元、 229 400 元、 237 0 66.75 元。

由此可见，采用双倍余额递减法提取折旧所获得的税收利益最大，其次是年数总和法和缩短折旧年限，最次的是直线法。

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