【老丁解税】增值税新规下长期资产进项税额抵扣政策解析（三）

本文继续分享增值税新规下长期资产进项税额抵扣的政策解析。

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长期资产进项税额调整政策案例解析

还是老案例：

甲企业（增值税一般纳税人）新上一条生产线，与该新生产线相配套的长期资产包括：新建车间，原值480万元（取得专票对应的进项税额40万元），新生产线及配套设备原值1000万元（取得专票对应的进项税额120万元）。

假定上述长期资产中，计提折旧开始时间为2026年1月，车间折旧年限为20年，生产线及配套设备（按一项固定资产核算，下同）折旧年限为10年，不考虑残值。

（一）已抵扣进项税额的转出处理

根据《办法》第七条的规定，纳税人取得长期资产并已抵扣进项税额后，发生非正常损失，或者用途改变，专用于五类不允许抵扣项目的，按照下列公式在发生非正常损失或者用途改变的当月计算不得抵扣的进项税额，并从当期进项税额中扣减：

不得抵扣的进项税额=长期资产对应的进项税额×净值率

根据规定，上述公式中长期资产净值的计算分为两种情形，具体如下：

（1）如果单项资产原值不超过500万元（≤500万元），按照会计年限计算。

（2）如果单项资产原值超过500万元（＞500万元），按照调整年限计算。

假设情形一：

前述案例中，甲企业的新建车间在2028年7月因管理不善发生损毁（非正常损失），根据规定，其已抵扣的进项税额40万元，需要计算转出金额，因其原值低于500万元，需要按照会计年限计算净值，具体转出金额计算过程如下：

截至2028年7月初（6月末）的车间已计提折旧=480÷20÷12×（12×2+6）=60万元

车间净值=480-60=420万元

净值率=420÷480×100%=87.5%

不得抵扣的进项税额=40×87.5%=35万元

即甲企业的新建车间在2028年7月因管理不善发生损毁（非正常损失），需要从已抵扣的进项税额40万元中转出35万元。

假设情形二：

前述案例中，甲企业的新生产线在2028年7月因管理不善发生损毁（非正常损失），根据规定，其已抵扣的进项税额120万元，需要计算转出金额，因其原值超过500万元，需要按照调整年限计算净值，具体转出金额计算过程如下：

根据规定，按照调整年限计算净值公式如下：

已取得长期资产月份数，自本办法第十七条规定的调整年限起始之月（首次计提折旧或者摊销的当月）起计算。其他长期资产，调整年限为5年。

根据上述公式，计算新生产线净值（7月初）

=1000×〔1-（12×2+6）÷（5×12）〕=500万元

净值率=500÷1000×100%=50%

不得抵扣的进项税额=120×50%=60万元

即甲企业的新生产线在2028年7月因管理不善发生损毁（非正常损失），需要从已抵扣的进项税额120万元中转出60万元。

另外，如果前述案例中，甲企业的新建车间及新生产线从2026年1月至2028年6月，生产适用一般计税方法缴纳增值税的产品，从2028年7月开始，只生产免税产品，根据规定，其已经抵扣的进项税额也需要进行转出，其处理同发生非正常损失。

（二）未抵扣进项税额的转入处理

根据《办法》第八条的规定，纳税人取得长期资产，专用于五类不允许抵扣项目后发生用途改变，专用于一般计税方法计税项目，或者既用于一般计税方法计税项目，又用于五类不允许抵扣项目的（以下统称混合用途），按照下列公式在用途改变的当月计算可抵扣进项税额：

可抵扣进项税额=长期资产对应的进项税额×净值率

继续引用前述案例，假定甲企业的新建车间及新生产线从2026年1月至2028年6月，只生产免税产品（或适用简易计税产品），其对应的160万元进项税额全部未抵扣。从2028年7月开始，生产线只生产一般计税产品，不再生产其他产品。

根据规定，因用途改变，其取得专用发票的进项税额可以转入抵扣，具体计算如下：

1.针对车间

因车间的原值不超过500万元，其净值需要按照会计年限进行处理，截至2028年7月初（6月末）的车间已计提折旧=480÷20÷12×（12×2+6）=60万元

车间净值=480-60=420万元

净值率=420÷480×100%=87.5%

可抵扣进项税额=40×87.5%=35万元

即甲企业的新建车间从2028年7月起开始用于生产一般计税产品，其原取得专票对应的进项税额可以转入抵扣，转入金额为35万元。

2.针对生产线

因生产线入账原值超过500万元，其净值需要按照调整年限进行处理，新生产线净值（7月初）

=1000×〔1-（12×2+6）÷（5×12）〕=500万元

净值率=500÷1000×100%=50%

可抵扣进项税额=120×50%=60万元

即甲企业的生产线从2028年7月起开始用于生产一般计税产品，其原取得专票对应的进项税额可以转入抵扣，转入金额为60万元。

提醒注意：如果案例中，从2028年7月开始，生产线转产时，既生产一般计税产品，同时还生产免税产品（或简易计税产品），其进项税额仍然可以计算转入，且转入金额的计算方法同上。

问题来了：其转入的进项税额在后续混合用途期间，是否还需要进行调整？个人理解如下：

（1）按照规定“字面意思”理解，未触发逐年调整的门槛

根据《办法》第九条的规定，纳税人取得符合规定的长期资产，用于混合用途的，购进时先全额抵扣进项税额，此后在用于混合用途期间，逐年调整。

但是，根据第八条的规定，取得长期资产时，先专用于五类不允许抵扣项目后发生用途改变，其对应的进项税额根本没有“全额抵扣”过。因此，从规定字面上严格界定，它不属于第九条规定的“购进时先全额抵扣”的范畴，后续自然也就不适用逐年调整的规定。

（2）实务中的“操作漏洞”

如果因改变用途导致转入的进项税额在后续混合用途期间不需要进行调整，与政策规定的开始就用于混合用途的进项税额需要进行调整不一致，没有做到“一视同仁”，缺乏税收公平性。另外，这样就会存在一个漏洞：本身购进的长期资产准备用于混合用途，开始时先专用于不得抵扣用途，过几个月后改变用途，变为混合用途，就可以使得转入的进项税额不需要调整，即用开始几个月小额的不得抵扣，换取后续可能的大额调整，不符合政策制定的初衷。

因此，结合政策出台的初衷及具体规定，个人理解：转入的可抵扣进项税额在后续混合用途期间，也需要进行调整。

PS：长期资产进项税额抵扣的其他政策解析将在后续文章中和大家分享，敬请期待！

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