延迟支付薪酬不等于可延迟扣缴个税

一家金融企业连续3年企业所得税申报的工资薪金支出超出其代扣代缴个人所得税的工资薪金数千万元。浙江省丽水市税务部门顺着这一异常信息深挖，发现一个具有代表性的税收风险点，依法追缴了税款，并根据风险特征采取了系统性应对措施。

这家银行为什么连续3年企业所得税申报的工资薪金支出远超其代扣代缴个人所得税的工资薪金数额？是大额奖金在汇算清缴前未发？还是另有隐情？近期，国家税务总局丽水市税务局第一税务分局在风险管理中敏锐地捕捉到这一异常信号，通过深度核查分析，揭开这家银行依据监管要求实施绩效薪酬延付背后潜藏的税收风险点，依法补征个人所得税逾千万元。

数据比对，发现延付薪酬疑点

几个月前，丽水市税务局第一税务分局风险管理团队在运用税务大数据平台对辖区的大企业实施常态化风险扫描时，发现一家本地商业银行的申报数据存在异常。

比对该行2022年—2024年这3个年度的企业所得税和个人所得税申报数据，风险管理团队发现，在企业所得税年度纳税申报表的《职工薪酬支出及纳税调整明细表》（A105050表）中，该行填报的“工资薪金支出”账载金额分别为13292.57万元、14678.57万元和15332.20万元。然而，在个人所得税扣缴申报记录中，该行同期实际代扣代缴个人所得税的“工资薪金收入”却仅为10314.87万元、12644.44万元和12449.05万元。

这意味着，该行连续3年在企业所得税税前列支的工资薪金总额，比其实际代扣个人所得税的工资薪金总额分别高出2977.7万元、2034.13万元和2883.15万元，差额占实际代扣个人所得税的工资薪金数额的比重分别达到了28.87%、16.09%和23.16%。更值得关注的是，在企业所得税申报表的“纳税调整金额”栏次，这些差额的调整数均为零。

风险管理团队根据经验分析，虽然次年汇算清缴前发放的年终奖可能导致企业所得税和个人所得税在工资薪金申报数据方面的短期差异，但这种连续3年、申报差额大又未作任何纳税调整的情况，可能指向更深层次的问题：该行要么存在大量未及时扣缴个人所得税的已支付薪酬，要么存在不应在企业所得税税前扣除的挂账薪酬。

风险管理团队对该行的薪酬结构展开针对性调查。核查该行的薪酬管理制度、财务核算凭证及相关监管文件，风险管理团队很快有了重要发现：造成上述大额申报数据差异的主要原因，并非“未发的年终奖”，而是该行在依据银监会《商业银行稳健薪酬监管指引》（银监发〔2010〕14号）第十六条规定实施“商业银行绩效薪酬延期支付”制度时的处理。该条规定，商业银行高级管理人员以及对风险有重要影响岗位上的员工，其绩效薪酬的40%以上应采取延期支付的方式，且延期支付期限一般不少于3年，其中主要高级管理人员绩效薪酬的延期支付比例应高于50%，有条件的应争取达到60%。

该行在应付职工薪酬科目中计提了这部分需延期支付的绩效薪酬，随后将其从应付职工薪酬结转至其他应付款科目。关键的操作在于，该行并非简单地将这笔钱挂在账上等待未来发放，而是用这笔资金向某保险公司购买了特定的团体养老保障管理产品。财务处理为，“借：其他应付款，贷：银行存款”。

“问题就出在这里。”风险管理团队表示，该行认为，钱已经从银行账户划转给保险公司，相当于支付出去了，会计上也计入了当期损益，并取得发票作为企业所得税税前扣除凭证。因此，在企业所得税申报时将这部分延付薪酬全额在税前列支。至于个人所得税，根据合同约定，延付薪酬要等到未来实际分配到员工个人账户时才需要代扣代缴。

截至核查日，该行2022年度—2024年度基于延付薪酬购买的团体养老保障管理产品，仍然存放在保险公司的基金账户中进行运作管理，尚未到期兑现给员工个人。因此，该行在此期间并未就这部分已计提、已转给保险公司且已税前列支的延付薪酬履行个人所得税代扣代缴义务。

释法说理，依法追征未扣税款

根据查明的情况，风险管理团队正式约谈该行财务负责人及人力资源负责人。

风险管理团队阐明，根据我国个人所得税法第二条及其实施条例第二十四条等税法规定，工资、薪金所得等个人所得应当缴纳个人所得税。扣缴义务人向个人支付应税款项时，应当依照个人所得税法规定预扣或者代扣税款，按时缴库。所称支付包括现金支付、汇拨支付、转账支付和以有价证券、实物以及其他形式的支付。因此，银行在向保险公司缴付延付薪酬资金时，即应视为该薪酬已支付并可量化到具体受益人，应于缴付时确认为员工当期的工资薪金所得，由银行负责代扣代缴个人所得税。同时，只有依法履行了代扣代缴义务的工资薪金支出，才符合企业所得税税前扣除的条件。

银行一方则表示，虽然有关资金已支付给保险公司，完成了对员工的“支付”或“保障安排”，但银行与保险公司签订的合同明确了资金的最终归属和发放条件以未来合同执行为准，当期员工并未实际取得资金的支配权，个人所得税纳税义务应在员工实际从保险账户取得收益时，即延付期结束时才产生。“这是银行业响应监管要求、稳定高管队伍的通行做法，该税务处理方式具有一定普遍性。”该行有关负责人说。

面对银行的异议，风险管理团队耐心细致地开展“说理式执法”。

剖析保险合同本质。指出合同中明确载明“该产品受益人为薪酬延付的员工，委托人应提供所有受益人名单和身份信息，受托人为受益人建立个人账户，并采用份额法方式记录养老保障管理基金的缴费、收益分配和变动情况”。这清晰地表明，延付薪酬资金已量化到具体个人名下，员工对其在保险账户中的份额拥有明确、可计量的受益权。

重申税法规定。强调除特殊情形外，税法对“纳税义务发生时间”的判定标准是企业实际“支付”或“负担”，而非员工最终提现。企业当期将延付薪酬资金划转至以员工为受益人的专属账户，即构成税法意义上的“支付”行为，纳税义务已经产生。

明确扣除关联性。阐明企业所得税法及其实施条例关于工资薪金支出税前扣除的前提是“实际发生”且“合理”，而“实际发生”包含已支付或已负担，并必须依法代扣代缴了个人所得税。未履行代扣代缴义务的支出，不得税前扣除。

经过深入沟通和政策解读，该行最终理解并认可了税务风险管理团队的意见。

在确认风险点的基础上，税务机关与该行共同计算核定了该行2022年度—2024年度依法应补扣缴的个人所得税金额，分别为308.69万元、410.62万元、407.81万元，合计逾千万元。

目前，该行已依法足额补缴上述税款。由于该笔延付薪酬已在购买产品的年度计入成本费用并税前列支，且税务机关确认其应履行代扣义务，按规定对该行的企业所得税申报无须进行追溯调整，即无须补征企业所得税。但税务机关同时明确，若企业存在计提了延付薪酬却既未购买保险类产品也未实际发放、长期挂账的情况，则该部分挂账薪酬不得在企业所得税税前扣除，应作纳税调增处理。

由点及面，建立同类风险应对机制

完成该案处理后，针对该案例反映的具有代表性的风险点，丽水市税务局第一税务分局利用大数据资源，从整体上进行风险应对。

提炼风险特征。系统梳理商业银行在绩效薪酬延付处理方面的涉税风险，总结其形成逻辑为：基于监管强制要求计提延付资金，在会计和税务处理上出现差异，未按规定进行纳税调整，纳税调整金额若为零就存在风险。

建立识别指标。基于有关风险特征构建风险识别指标模型，核心条件包括：行业代码为商业银行、核算方式为独立核算、有企业所得税年报记录、A105050表中的“工资薪金支出—账载金额”不是零且“工资薪金支出—纳税调整金额”是零。若企业同时满足这5个条件，即可初步判定其存在此风险。

嵌入中台监控。今年上半年，丽水市税务局第一税务分局将“商业银行绩效薪酬延付风险”指标模型嵌入浙江税务中台系统。通过税务中台运行风险监控指标，丽水市税务机关已在全市识别出多家银行存在同类风险。

今年8月，该指标模型在浙江全省推广，有关税收风险管理实现从“发现一域单个疑点”到“规范全域同类问题”的提升。

版权说明

本文来源：中国税务报，作者：曾胜兰。关注【明税】订阅更多内容。