多部门协同治税下，耕地占用税涉税风险需重视

编者按：耕地占用税系对占用耕地建设建筑物、构筑物或者从事非农业建设的单位和个人征税。作为“小税种”，实践中不少企业忽视了耕地占用税的纳税义务，亦或是未准确界定计税依据及纳税义务发生时间，引发补税、加收滞纳金甚至是定性偷税的风险。本文基于目前耕地占用税的监管态势，解析常见的耕地占用税涉税风险，提示应重点关注的耕地占用税事项，供读者参考。

一、耕地占用税监管态势：税收征管数字化升级、多部门信息联通

自2019年《耕地占用税法》及其实施办法正式颁布、施行后，多地税务、自然资源和规划、生态环境、水利、农业农村等部门建立协作与信息互换机制，加强对耕地占用税的征收与管理，例如，《湖南省关于做好耕地占用税部门协作和信息交换工作的通知》（湘财税[2020]17号）规定，每季度终了10日内，由省自然资源、农业农村、水利、生态环境、林业部门向省税务局提供农用地转用信息，市、县两级自然资源等相关部门在发现未批先占农用地、用地人改变占地用途、污染和采矿塌陷等损毁耕地等情形后，应于发现情况10日内书面告知同级税务机关等。近年来，随着税收征管数字化升级和智能化改造全面推进，税务机关对于耕地占用税的征管能力进一步增强，与此同时，部分地方检察机关也发挥公益诉讼职能，督促地方税务机关及时征收耕地占用税：

今年以来，海口市税务局通过多项举措加强耕地占用税征收管理，例如，与市自然资源和规划部门进一步深化跨部门协作机制，交叉核对2022年至2025年新增建设用地情况，建立项目管理台账，精准定位应税地块，并协调市资规部门向纳税人发出29份办理占用耕地手续的通知书；借助大数据和人工复核“双保险”，对纳税人申报的耕地占用面积、地类认定、税率适用、减免税情形等关键信息进行细致筛查等。今年第一季度，在“智能筛查+人工精核”的全链条审核体系下，海口市税务局累计核查申报数据150余条，纠正7个少报、漏报、错报问题，查补税款85.61万元，申报准确率提升至95%以上。

近年来，多地检察机关发挥公益诉讼职能，督促相关职能部门履职、确保耕地占用税应收尽收。例如，2024年底，深圳市坪山区检察院公益诉讼办案部门在履行公益诉讼职责过程中发现，部分违法占用耕地主体存在未依法缴纳耕地占用税的情况。为进一步调查核实上述情况，坪山区检察院向该区有关职能部门调取了2019年以来辖区违法占用耕地的信息台账和耕地占用税入库台账，并通过全国检察机关大数据法律监督模型平台进行数据碰撞比对，筛查出了未依法缴纳耕地占用税的若干线索。坪山区检察院就耕地占用税征收监管问题向税务部门发起磋商，并建议其与相关职能部门加强沟通协作与信息共享，保障耕地占用税应征尽征。税务部门收到检察机关发出的磋商函后，积极响应，通过调查研究确定耕地占用税申报口径，并对未征缴耕地占用税的情况进行逐户核实，已追缴入库耕地占用税72万余元。

今年6月24日，审计署发布《国务院关于2024年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》，在中央财政管理审计情况中提出六方面的问题，其中提及至2025年3月底，税务与海关、财政、自然资源等部门尚未建立有效的数据共享和利用机制，税务部门内部对涉税数据关联分析不够协同，2021年以来共少征耕地占用税等税费724.23亿元，《工作报告》同时提出审计建议，明确要依法加强税费征管，堵塞制度漏洞，做到应收尽收。在审计对耕地占用税多部门协同治税、信息共享提出更高的要求后，耕地占用税的税收征管或将面临更为精准、严格的监管态势，相关涉税风险值得纳税人进一步关注。下文我们选取实践中常见的三类耕地占用税涉税问题进行探讨，供读者筛查、防控相关涉税风险。

二、临时占用耕地需关注耕地占用税纳税义务

《中国税务报》刊发的一则案例显示，一地税务人员在税源巡查过程中发现A公司因建设项目施工占用较大块林地和园地。进一步核实发现，A公司已获得相关部门的耕地占用批准，其中林地23418平方米、园地7983平方米，临时占用批准时长为10个月，但未向税务机关申报缴纳耕地占用税。经税务机关辅导，A公司依法补缴了耕地占用税共94.21万元。

根据《耕地占用税法》及其实施办法的规定，耕地占用税的征税情形包括两种，一是占用规定范围内的耕地建设建筑物、构筑物或者从事非农业建设，二是因挖损、采矿塌陷、压占、污染等损毁耕地。在第一类情形中，不管是临时占用还是未经批准占用，都属于耕地占用税的征税范围。因此，在本案情形中，A公司因建设项目施工临时占用耕地，应当依法缴纳耕地占用税。

值得一提的是，耕地占用税的纳税义务发生时间为纳税人收到自然资源主管部门办理占用耕地手续的书面通知的当日，在实践中，对于临时占用耕地的情形，部分地方自然资源主管部门在作出批准用地决定时未向企业作出前述书面通知，导致部分企业遗漏了耕地占用税的纳税申报事项。在后续的处理中，税务机关通常以自然资源管理部门批准用地的时间作为纳税义务发生时间，企业可能面临极高的滞纳金。因此，对于临时占用耕地的情况，企业应当关注纳税义务发生的时点，及时申报纳税；若面临补税情况的，应关注是否已经超过税款追征期限，亦可以从滞纳金的性质等方面争取滞纳金不超过税款本金，降低经济损失。

三、退耕复垦需关注耕地占用税退税要求

《耕地占用税法》第十一条规定，“纳税人在批准临时占用耕地期满之日起一年内依法复垦，恢复种植条件的，全额退还已经缴纳的耕地占用税”，《耕地占用税实施办法》第十八条则进一步对临时占用耕地及复垦作出界定，“临时占用耕地，是指经自然资源主管部门批准，在一般不超过2年内临时使用耕地并且没有修建永久性建筑物的行为。依法复垦应由自然资源主管部门会同有关行业管理部门认定并出具验收合格确认书”。在退税程序方面，根据《关于耕地占用税征收管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第30号）的规定，纳税人申请退税需要提供税收缴款书、税收完税证明及复垦验收合格确认书。在实践中，基于临时占用期限、复垦确认部门等出现了不少争议，以下文一则行政诉讼案例为例：

原告甲公司在某光热发电项目中因建设需要临时使用草原，于2018年7月26日办理了临时使用草原手续，临时使用期限为2018年7月26日至2020年7月25日，甲公司分次共缴纳了耕地占用税9749余万元。2022年9月，当地林业和草原局向甲公司出具《临时占用草原植被恢复验收情况的说明》，载明经验收，甲公司已恢复上述临时占用草原植被，并协助甲公司完成草原植被恢复费退费工作。甲公司基于该说明及完税证明向被告税局申请退税，税局向甲公司作出税务事项通知书，认为该说明“不能认定为法定的由自然资源主管部门会同有关行业管理部门认定并出具验收合格确认书”，故不予退税。甲公司就此提起行政诉讼，要求税局退回耕地占用税。法院审理认为，甲公司存在未批先占的情况，实际占用时间超过2年；且林业和草原局出具的说明是原告甲公司取得草原植被恢复费退费的依据，是对原告项目恢复草原植被的确认，不能视为《耕地占用税法》中规定的验收合格确认书，故甲公司不符合退税的条件，驳回甲公司的诉讼请求。

上述案件给我们的启示是，企业需要严格把握临时占用耕地的退税条件，避免因不符合要求而面临巨大的经济损失：一方面，企业需要关注临时占用耕地的期限，避免超期占用不予退税，对于存在未批先占情形的，税务机关可能会自实际占用耕地的时点起算临时占用期限；另一方面，企业还应当了解税务机关的执法口径，取得符合规定的复垦验收合格确认书。

四、企业开展光伏发电项目需关注耕地占用税纳税义务

在大力推进“双碳”目标背景下，我国光伏发电产业迎来大幅增长。6月23日，国家能源局发布今年1月至5月全国电力工业统计数据，我国光伏发电装机保持高速增长势头，累计新增并网规模近2亿千瓦，同比增长57%，推动我国光伏发电累计装机规模突破10亿千瓦，达10.8亿千瓦。

而在涉税领域，光伏项目用地的耕地占用税问题存在诸多争议，尤其是在光伏复合项目中，上层架设光伏板，下层发展农、林、牧、渔业等，光伏板阵列占地往往不会改变原用地性质和功能，对于此种情形是否需要征收耕地占用税、如何确定计税依据等，目前暂无统一的规定。在纳税义务方面，有部分地方税务机关认为此种情形未影响土地的功能，无需缴纳耕地占用税，如《关于明确光伏发电耕地占用税政策的通知》（内财税〔2015〕915号）规定，“单位和个人从事集中式地面并网光伏电站建设占用耕地或其他农用地的，无论永久占地还是租赁占地，均应征收耕地占用税，但电站光伏板阵列之间未改变土地性质且保持原状及原有农牧业功能的土地，不征收耕地占用税”，而多数税务机关则持应当课征耕地占用税的态度，甚至出现企业未申报而被定性偷税的案件。在计税依据问题上，云南省发展和改革委员会《关于加强光伏资源开发建设有关工作的通知》（云发改能源〔2023〕785号）规定，“规范耕地占用税应税面积认定标准。涉及占用农用地的光伏方阵，耕地占用税征税面积按实际垂直投影面积计算，光伏阵列之间、方阵与方阵之间的空置区域不征收耕地占用税”，即是以投影面积计算耕地占用税的应税面积，而部分地方税务机关则以自然资源主管部门出具的文件中确认的面积为准确定计税面积，也有部分税务机关依据光伏发电企业土地租赁合同所确定的占地面积计算，将光伏板之间的空地面积计入应税面积。

目前税务总局尚未对光伏项目出台相关的耕地占用税税收优惠政策，企业在开展光伏项目前应当关注耕地占用税的税务合规问题，明确地方执法口径，及时就占用耕地的实际情况、是否改变用途、功能等与税务机关沟通，明晰纳税义务及计税依据，避免存在补税、加收滞纳金的情形。