北京经济犯罪辩护律师：行政法意义虚开与刑法意义虚开之别

北京经济犯罪辩护律师：行政法意义虚开与刑法意义虚开之别

虚开增值税专用发票罪成为高发罪名，且更多源自税务稽查移送。税务稽查认为虚开的依据是税法以及发票管理制度，是行政法意义上的虚开，而公安接收案件线索后审查是否构成虚开增值税专用发票罪所依据的法律是刑法及其相关司法解释。

税务稽查移交的行为性质认定与公安机关、检察机关和法院所认定的行为性质依据法律不同，自然就会得出不一致的结论。论述和区分行政法意义虚开与刑法意义虚开就意义重大。如果将二者混为一谈，则将发生错案。

一、行政法意义上的虚开

税法是各种税收法律法规的总称，是税收机关征税和纳税人据以纳税的法律依据，是包括各税种法律、条例/暂行条例、管理办法、施行细则，以及税收征收管理法及其细则等规定的总称。

就虚开增值税专用发票罪而言，涉及增值税暂行条例、发票管理办法及其实施细则等规定。其中，发票管理必然依据《发票管理办法》及其实施细则。

《发票管理办法》第二十一条规定，“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，开具纸质发票应当加盖发票专用章。

任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：(一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；(二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；(三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”

根据规定，除了完全如实开具的增值税专用发票外，其他的均属于行政违法意义上的虚开。其中“与实际经营业务情况不符”指的就是发票记载内容与交易双方、交易内容以及交易价格等不符，只要发票内容记载任何一项与实际交易不符均属于虚开。

由此可见，税法基于规范税收征收、发票管理的需要，其规定内容较为宽泛。只要发票与实际经营业务任一情况不符，即无论购买方、销售方、货物或应税劳务、服务名称，或者规格型号、税率、价税合计等任何一种情况不符，均属于虚开，而不论是否发生了真实交易活动。

税法是行政管理法，是规范市场主体行为的义务性法律，目的在于通过规范市场交易主体的行为，实现税收征管。打个比方，税法类似于治安管理处罚法，是对不良行为或者社会危害性不足以犯罪论处的行为的规范法。

税务稽查移交公安机关刑事立案基础是基于税法规定，但是税法所规定的虚开是否属于刑法意义上的虚开呢？不能等同。如前所述，在不良行为的社会危害性达到了十分严重且符合犯罪构成要件的情况下，才能够适用刑法，这是罪刑法定原则的要求，也是法秩序相统一原则的要求。

二、刑法意义上的虚开

刑法对虚开增值税专用发票罪采取了简单罪状的叙述方式，即虚开增值税专用发票的，构成虚开增值税专用发票罪。这种规定在自然犯罪的罪名中常见，没有更多歧义，无须多言就能够理解。但是，虚开增值税专用发票罪并非如此，随着市场经济发展已经远远走出了暴力虚开的境地后，有了更多的“虚开”环境和需求。

比如企业在贷款时为了虚增业绩而虚开，或者为了上市等目的而虚增业绩之需等。还有就是税收征管系统的升级，已然致使暴力虚开的犯罪空间愈发被压缩。

由此，虚开增值税专用发票罪较之于规定之初已然发生重大变化，暴力虚开案件逐渐消减，甚至会逐渐消失。而新形势下的“虚开”则呈现了疯狂的态势。我想其根本原因在于经济快速发展和多元化需求，其次是发票管理制度有待进一步完善，以满足经济发展及多元化之需。

在市场经济发展的大环境下，发票管理制度应当与时俱进，目前看，全电票的施行极大地便捷了交易。同时，虚开增值税专用发票罪的内涵需要廓清。

虚开增值税专用发票罪在新司法解释出台后，进一步解决司法实践中普遍存在的入罪标准不统一、量刑不平衡的困惑和争议。

张明楷教授在《论虚开增值税专用发票罪的构造》中称，“将骗抵增值税款的行为与国家税款损失的结果补充为虚开增值税专用发票罪的构成要件行为与结果，是基于实质理由以及法条关系的推导。”该推导“不仅实现了本罪与相关犯罪的协调，而且实现了本罪的内部协调。此外，添加不成文的构成要件行为与结果，限制了虚开增值税专用发票罪的成立范围，保障了公民的自由，并不违反《刑法》第3条规定的罪刑法定原则。而且添加不成文的构成要件行为与结果，能够贯彻《刑法》第5条规定的罪责刑相适应原则。”

《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》补充了虚开增值税专用发票罪的构成要件，其对虚开内容进行明确，属于对虚开增值税专用发票罪的释明，使罪刑法定原则得以在实践中精准地贯彻实行。

最新司法解释规定，虚开不仅仅指的是行为，而且包括主观和客观两个方面，即骗税目的和造成税收损失。否则不得入罪。如此看来就能够完善刑法中关于该罪中不成文的构成要件要素，将隐含犯罪构成要件要素显现，直接补充了该罪构成要件要素。

如前所述，类似情况在刑法中比较常见，只不过有些不用释明。比如诈骗罪，诈骗公私财物数额较大的，构成诈骗罪。而诈骗罪的内核即非法占有目的并未在法条中规定。但诈骗罪无需补充犯罪构成要件要素，因为实践无争议，司法统一不混乱。

但是，虚开增值税专用发票罪需要廓清其内涵。

区分了行政法意义上的虚开和刑法意义上的虚开就能有效指导办案。第一不能将行政处罚与刑事处罚混同，第二在审查证据时会时刻关注有无税款损失这一结果。

总之，认定虚开增值税专用发票罪应当依据刑法及相关司法解释，而非行政法律法规，这是罪刑法定原则的基本要求。而罪刑法定原则的基础就是犯罪构成要件应当明确，不能含混不清。

认清和区分行政法和刑法意义上的虚开内容是核心，只有如此才能正确贯彻罪刑法定和罪责刑相适应的原则。