【老丁解税】支付境外代理费等费用是否需要缴纳增值税？

最近经常有客户咨询这样的问题：境外企业或个人为企业介绍客户、代理境外某些业务等，需要支付佣金或推广费、代理费等费用，是否需要在境内缴纳增值税？上述问题一般存在服务领域，笔者结合现行增值税的相关规定，就上述问题做政策解析，以飨读者。

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LAODINGJIESHUI

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01

境内和境外应税行为的界定

以营改增后相关应税行为为例，根据财税〔2016〕36号附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第十二条和第十三条的规定，境内和境外应税行为的具体界定如下：

（一）境内应税行为

在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：

1.服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；

2.所销售或者租赁的不动产在境内；

3.所销售自然资源使用权的自然资源在境内；

4.财政部和国家税务总局规定的其他情形。

（二）境外应税行为

下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：

1.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。

2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。

3.境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。

4.财政部和国家税务总局规定的其他情形。

根据上述规定，如果境外企业或个人向境内提供的服务，属于境内应税行为，则需要在境内缴纳增值税；反之，不需要在境内缴纳增值税。

境内和境外应税行为判定的原则

02

营业税时期，相关政策在界定境内、境外服务（以服务为例，下同）时秉承的原则，是“属人原则+收入来源地原则”。属人原则指境内的单位或个人提供的应税服务都属于境内应税服务；收入来源地原则指只要应税服务接受方在境内，无论提供方是否在境内提供，都属于境内应税服务。

但是，全面营改增以后，根据财税〔2016〕36号附件1的相关规定，除了沿用属人原则和收入来源地原则外，对境内提供服务的规定也作了适当调整，即境外单位或个人向境内单位或个人提供的，完全在境外且全部在境外消费和使用的劳务，不属于在境内提供应税服务。

根据营改增期间总局货劳司对“第十二条和第十三条”的解读，关于境内和境外服务的判断原则如下：

1.境内的单位或者个人销售的服务（不含租赁不动产）属于在境内销售服务，即属人原则。

即境内的单位或者个人销售的服务，无论服务购买方为境内对象还是境外对象，无论服务发生在境内还是境外，都属于在境内销售服务。

该项规定与所咨询的问题没有关系，可以忽略。

2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外发生的服务，属于在境内销售服务。

对于境外单位或者个人来说，其销售的服务在以下两种情况下属于在境内销售服务，应照章缴纳增值税：

（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的完全在境内发生的服务，属于在境内销售服务。例如：境外某一工程公司到境内给境内某单位提供工程勘察勘探服务。

（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外发生的服务，属于在境内销售服务。例如：境外一咨询公司与境内某一公司签订咨询合同，就这家境内公司开拓境内、境外市场进行实地调研并提出合理化管理建议，境外咨询公司提供的咨询服务同时在境内和境外发生，属于在境内销售服务。

3.境外单位或者个人销售的服务，属于下列情形的，不属于在境内销售服务，不缴纳增值税：

（1）境外单位或者个人向境外单位或者个人销售服务。例如，美国一咨询公司为德国一公司提供咨询服务。

（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。例如，境内个人出境旅游时的餐饮、住宿服务。

（3）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。例如，境外汽车租赁公司向赴境外旅游的中国居民出租小汽车供其在境外自驾游。

根据上述第2、3条的解读，对“完全在境外发生的服务”之“完全”，并没有明确说明，只是以“境外餐饮、住宿及租赁”为例，对于其他服务，能否推而广之，不得而知。

另外，根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号，以下简称53号公告）的规定，境外单位或者个人发生的下列行为不属于在境内销售服务或者无形资产：

1.为出境的函件、包裹在境外提供的邮政服务、收派服务。

2.向境内单位或者个人提供的工程施工地点在境外的建筑服务、工程监理服务。

3.向境内单位或者个人提供的工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。

4.向境内单位或者个人提供的会议展览地点在境外的会议展览服务。

上述规定正列举四类不属于境内销售服务的情形，估计也不能推而广之。

03

对“完全在境外发生”的理解

在分析境内境外发生之前，先考虑发生一项服务会涉及哪些要素（或环节）。通常来说，发生一项服务会涉及以下几项要素：服务提供方、服务接收方、服务时间、服务地点、接受服务地点、服务内容、付款方、收款方，另外，可能还会涉及服务成果的呈现或验收。

根据服务涉及的要素来说，上述哪些要素发生在境外，就可以认定为该项服务“完全在境外发生”呢，主要影响因素包括：服务当事双方、服务涉及地点，具体分析如下：

1.服务当事双方

（1）服务提供方。服务提供方必须是境外单位或个人。

（2）服务接收方。服务接受方必须是境内单位或个人。

2.服务涉及地点

（1）服务提供地点。服务提供地点必须在境外。如果服务完全发生在境内，则属于在境内提供服务。根据解读，即使服务有部分发生在境内，也属于在境内提供服务。

（2）服务接受地点。对于服务接受地点，现行政策没有明确规定，但是，通过对36号文件的解读及53号公告的具体规定，可以得出，服务接受地点也应当在境外。

另外，根据个人理解，上述地点应该是服务提供的全环节涉及的地点都发生在境外，如果中间涉及某个地点发生在境内，则不属于完全发生在境外。

综合上述分析，判断一项服务是否“完全在境外发生”，需要把握以下几个要点：

1.服务提供方必须是境外单位或个人。

2.服务接受方必须是境内单位或个人。

3.整个服务发生的全部环节涉及的地点全部发生在境外。

提醒注意：根据36号文件及解读，以及53号公告，针对应税服务发生地点的判断，都没有涉及收付款的相关规定，即收付款双方不是判断应税服务发生地点的要件。

在实务中，各地税务机关对“完全在境外发生”存在不同的认定，有的税务机关要求代扣代缴增值税，有的税务机关则认为不需要代扣代缴增值税。

那么，针对本文所咨询的问题：境外企业或个人为企业介绍客户、代理境外某些业务等，境内企业支付佣金或推广费、代理费等，是否需要缴纳增值税？根据笔者的分析，该项服务的接受地点实际上发生在境内，即境内企业在境内享受了该项服务，即该项服务并不符合“完全在境外发生”的要件，因此，需要在境内缴纳增值税。

当然，上述分析只是笔者个人的见解，如果企业实际发生类似业务，最好咨询当地主管税务机关，按税务机关的要求办理。

且看一则地方税务机关的答复：

福建省税务局《2020年2月12366咨询热点难点问题集》

31、外籍个人在境外为境内企业提供代售货物、推广服务，需要代扣代缴增值税吗?

答：根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税2016年36号)第十二条、十三条的规定，“完全在境外发生的业务”是指构成销售行为的全部要素都必须在境外，即应同时符合以下条件：

（1）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方（单位或者个人）在境外提供。

（2）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的购买方（单位或者个人）在境外接受。

（3）购买方接受境外应税行为时付款的地址、电话、银行所在地、服务发生地等要素均在境外。

因此，由于服务的购买方在境内，不属于完全在境外发生的业务，购买方需要代扣代缴增值税。

如何缴纳增值税？

04

根据财税〔2016〕36号附件1第六条的规定，境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。

根据第二十条的规定，境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：

应扣缴税额=购买方支付的价款÷（1+税率）×税率

注意：按照上述公式计算应扣缴税额时，无论购买方支付的价款是否超过500万的一般纳税人标准，也无论扣缴义务人是一般纳税人或者小规模纳税人，一律按照境外单位或者个人发生应税行为的适用税率予以计算。

以上是笔者关于支付境外代理费等费用是否需要缴纳增值税所做的简要分析，希望能给大家了解类似问题带来一定的帮助。另外，在分析时难免存在不足，欢迎大家批评指正。

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