2025年度刑事法律8月刊 | 税务稽查与刑事立案的衔接程序应对

我国税务稽查与刑事立案的衔接程序是行政执法与刑事司法（以下简称“两法衔接”）协同治理的核心机制，是指当税务机关在查处税收违法行为（如虚开增值税专用发票、骗取出口退税等）过程中，发现涉嫌犯罪线索时，依法将案件移送公安机关并启动刑事侦查的法定流程。这一程序避免了“以罚代刑”，通过刑事司法保障税收征管秩序。

自2001年国务院颁布《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》起，近年来国务院、最高人民检察院、最高人民法院等有关机关又出台了一系列推进其实施的法律法规，目前已经初步建立了两法衔接的实施机制与措施。其中，税务稽查与刑事立案的衔接，是行政执法与刑事司法在税收领域协同发力的关键节点，其核心在于通过证据链的有效传递与立案标准的精准适配，实现税收管理领域从行政调查到刑事追责的顺畅过渡。本文结合具体典型案例，就该领域的相关问题进行初步探讨和思考，供参考。

一、税务稽查报告的过程性

与刑事证据的法定性冲突

税务检查人员在对纳税人一定时期内纳税事项的税务稽查后，根据检查出的问题、情况连同作出的处理意见形成书面稽查报告。稽查报告，可以理解为是税务机关对纳税人违法行为的初步调查结论，属于行政程序中的过程性文件。根据《税务稽查案件办理程序规定》，稽查报告仅为税务机关内部处理意见，未经纳税人陈述、申辩程序，亦未通过审理部门或重大税务案件审理委员会的最终确认，不具有外部法律效力，纳税人无法直接针对稽查报告提起行政复议或行政诉讼。而根据我国的《刑事诉讼法》，刑事诉讼的证据必须符合法定形式，如物证、书证、鉴定意见等，且需达到确实、充分，“排除合理怀疑” 的证明标准。刑事诉讼法规定的证据种类中，税务稽查报告既不属于鉴定意见（因税务机关非司法鉴定机构），也不完全符合书证特征（其内容具有主观性、阶段性）。稽查报告本身的证明效力是存在争议的，部分法院将其视为“专门性问题报告”、“意见性证据”，但缺乏明确法律依据。司法实践中，稽查报告一般不能直接作为刑事证据，需经法院严格审查其合法性、关联性和证明力后，若符合刑事诉讼的证据标准，可作为辅助证据使用。若存在程序瑕疵或内容不可靠，可能被排除。法院通常会结合其他证据综合判断，必要时要求补充鉴定或说明。

案例1:（2019）最高法刑申625号，最高人民法院在该案例中认可税务稽查报告可作为证据，用于认定案件的发破案情况及行政调查处理情况。但需注意，法院同时审查了其他证据（如银行流水、证人证言等），形成完整证据链，而非仅依赖税务稽查报告定罪。

案例2:（2005）豫法刑再字第005号，河南省高级人民法院再审时发现，原裁判依据的税务稽查报告存在数据抄录错误等问题，最终以证据不足改判被告人无罪。此案表明，若税务稽查报告存在程序违法或内容错误，可能被排除作为定案依据。

二、行政证据向刑事证据的

有限衔接的证据转化规则

根据《刑事诉讼法》第五十四条，行政机关在行政执法和查办案件过程中收集的物证、书证、视听资料、电子数据等实物证据，在刑事诉讼中可以直接作为证据使用。例如，国家税务总局曝光的阳泉虚开发票案中，税务机关通过核查资金流水、合同协议等形成的证据链，经公安机关审查后作为刑事证据使用，最终认定涉案企业虚开增值税专用发票5.6亿元。《刑事诉讼法》这一规定的法理基础在于：实物证据具有较强的客观性和稳定性，其证明力受取证主体影响较小，且现场查获的账簿、电子数据等部分证据具有不可重复性，重新收集可能导致证据灭失或失真。比如，稽查报告中附有的银行流水明细、发票复印件等实物证据，若取证程序合法，刑事诉讼中无需重新收集。可以看出，行政证据向刑事证据的转化需遵循严格的法定规则，而税务稽查报告作为行政机关的单方文书，其刑事证据能力受到程序合法性、证明标准及证据类型的多重限制。税务稽查报告向刑事证据的转化是“有限衔接”，其核心在于程序合法性与证据真实性的双重审查。司法实践中，法院对稽查报告的审查已从“形式认可”转向“实质穿透”，要求刑事证据必须符合刑事诉讼的严格标准。

三、税务稽查报告转化为刑事证据的审查要点

（一）证据合法性审查

税务机关收集证据的程序是否符合《税务稽查案件办理程序规定》等相关规定，如检查通知、账簿调取、数据提取、账户查询等环节是否规范。税务机关是否具备相应的执法权限和资质，是否存在超越职权或滥用职权的情况。税务机关移送案件是否符合《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》，移送材料是否齐全，包括涉嫌犯罪案件移送书、调查报告、涉案物品清单等。税务机关是否充分听取了纳税人的陈述和申辩，对纳税人提出的异议是否进行了核实和处理。

（二）证据真实性审查

税务稽查报告中的事实认定、数据计算、法律适用等是否准确无误，是否存在矛盾或错误。报告所依据的证据是否真实可靠，是否经过合法的收集和固定程序，是否存在伪造、篡改或非法获取的情况。

（三）证据关联性审查

税务稽查报告的内容是否与刑事案件的犯罪事实存在直接或间接的关联，是否能够证明犯罪行为的存在、性质、情节等。报告是否与其他刑事证据相互印证，形成完整的证据链条，是否存在矛盾或冲突。

案例1:（2025）宁03刑终8号，宁夏回族自治区吴忠市中级人民法院裁定，收集在案的胥某某、赵某某、沙某某等人的供述与证人王某、丁某某、郭某某、贾某某、邓某等人的证言以及涉案公司登记信息、税务稽查报告等证据，能够相互印证，证实了其行为已构成虚开增值税专用发票罪。

案例2:（2004）息刑初字第39号，河南省息县人民法院在判决书中认为，稽查报告由公安机关委托具有稽查资质的税务人员对公司的财务状况、交易情况、涉税事项等活动进行检查后出具的结论，并且详细阐述了其依据、来源等情况，因此，该稽查报告具有合法性、客观性及真实性，其证据效力依法应予以认定。

四、律师在行政听证、复议阶段的提前介入

律师在接手涉税案件时，在税务稽查之后，案件可能移送公安机关之前阶段，通过参与听证、行政复议等程序，提早介入案件。主要目的是争取在行政程序内纠正事实认定和法律适用错误，降低案件被移送刑事司法程序的可能性，对于可能进入刑事程序的案件提前固定对当事人有利的证据，对稽查报告提出系统性质疑，促使税务机关在作出最终行政决定时充分考虑相关异议，从而影响基于稽查报告形成的行政决定内容及其在后续刑事程序中的证明力，由于税务稽查报告可能成为后续刑事证据，所以行政阶段的介入非常关键。

律师需要区分行政听证和行政复议两个阶段的介入策略。行政听证主要是税务机关作出处罚决定前的听证程序，在较大的行政处罚案件中，税务机关通常给相对人听证申辩的机会。律师在办理该类案件时，一方面要提醒当事人主动要求听证，同时在听证过程中，律师可以对稽查报告中的事实认定、法律适用、程序合法性提出异议。行政复议则是对税务机关的具体行政处罚决定不服时的救济。相较于听证程序，行政复议通常由政府的复议机构来主办，主要针对依据稽查报告所作出的具体行政行为的合法性进行审查，而听证程序仍由税务机关自己办理，因此，律师要更为重视行政复议。

律师介入税收行政程序的具体建议。第一，审查稽查程序的合法性，如调查取证的程序、告知义务是否履行等，若程序违法可能导致稽查报告在行政阶段被否定，进而影响其作为刑事证据的资格。第二，审查事实认定的准确性，如证据是否充分、事实是否清楚，如果事实认定有错误，在听证或复议中纠正，避免错误进入刑事程序。第三，审查法律适用的正确性，是否适用正确的税种、税率、法律条款，法律适用错误可能导致行政行为被撤销，影响后续刑事定性。第四，固定有利证据，比如当事人的陈述、申辩材料，听证笔录中的异议，复议中的举证，这些在后续刑事程序中可能作为对当事人有利的证据。第五，提出法律意见，纠正税务机关或复议机关错误，降低案件移送公安机关的可能性，或者在移送时附上有利于当事人的意见。

另外，还要考虑行政阶段与刑事阶段的衔接，律师在行政阶段介入可以提前了解案件全貌，识别可能的刑事风险点，针对性地提出抗辩，比如是否达到刑事立案标准，是否存在主观故意等，这些在行政阶段的主张可能影响税务机关对案件性质的判断，进而影响是否移送公安机关。同时，需要结合《刑事诉讼法》中关于证据合法性的要求，在行政阶段就稽查报告形成过程的不合法之处发表意见，防止在刑事阶段被作为非法证据排除，同时如果行政阶段能排除非法证据，也为避免其进入刑事程序提供更大可能。

律师在听证和复议中的具体操作，应针对不同程序特点采取差异化策略，例如在听证程序中如何质证，如何提出听证意见；在复议程序前如何提交复议申请书，在复议程序中如何举证、辩论。虽然复议结果不直接影响稽查报告这一过程性文件，但能有效改变基于稽查报告作出的行政决定，进而削弱稽查报告在后续可能的刑事程序中的证明力。若能在复议过程中成功指出的程序违法或事实错误，将成为刑事程序中质疑稽查报告证据能力的重要依据，从而降低其被采纳的可能性。

注意当事人的权利保护，在听证中保障当事人的陈述、申辩权，复议中申请查阅卷宗，获取稽查报告及相关证据材料，为后续可能的刑事辩护做准备。总之，律师提前介入的核心是在行政阶段通过审查程序、事实、法律适用，提出异议和有利证据，争取在行政阶段解决争议，降低案件刑事化概率，或为后续刑事辩护奠定基础，最大化维护当事人的合法权益。

作者简介

李福秋

海华永泰大连办公室律师

李福秋，男，法学硕士、工程硕士，上海市海华永泰（大连）律师事务所主任律师，微信公众平台“消防法律研究”主编，一级注册消防工程师；中国消防协会火灾原因调查专业委员会七届委员会委员、辽宁省法学会宪法行政法学研究会第六届常务理事、辽宁律协立法咨询专门委员会委员、大连市律师协会九届理事、大连国际仲裁院仲裁员；原大连市公安消防局火调技术科工程师、大连市公安局公职律师，主要从事消防法制、地方立法及火灾事故调查等工作；2017年从大连市公安消防局退役从事律师，带领消防法律团队专业从事消防法律、企业消防安全合规及火灾事故案件处理等工作。

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联系电话：13591321100

白白

海华永泰大连办公室律师

白白，白律师毕业于中国政法大学民商法专业，专注于民商法律事务、不良资产处置与刑事辩护领域。参与办理了多起大额买卖合同纠纷、侵权纠纷、股权转让纠纷、不良资产全链条处置、职务侵占类刑事案件，达成了优质的办案结果。“学术研究为体，实务操作为用” 的执业理念，以研究者身份深耕法学研究、以律师角色守护当事人合法权益。

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