【老丁解税】委托研发和合作研发的加计扣除差异分析

前几天，笔者和同事去一家企业集团做汇算清缴，发现一个关于研发费用加计扣除的问题：根据集团公司出具的协议，研发成功后的成果归属集团公司，由具体负责研发的子公司加计扣除（集团公司未参与研发）。看到这个协议，总感觉有点怪怪的：说是集团公司委托研发吧，加计扣除的主体不符合规定，应该由集团公司加计扣除，不应该由负责研发的子公司加计扣除；说是合作研发吧，集团公司研发人员并未实际参与研发，还享有研发成果。借这个问题的机会，对委托研发和合作研发在加计扣除时的差异进行分析，不足之处，欢迎批评指正。

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何为委托研发和合作研发

根据《研发费用加计扣除政策执行指引》的描述，两者定义分别如下：

（一）委托研发

委托研发是指被委托人（受托人）基于企业委托而开发的项目。即委托研发是指企业委托外部机构或个人基于企业研发需求而开展的研发项目，企业以支付报酬的形式获得受托方的研发成果所有权。委托项目的特点是研发经费受委托人支配，项目成果必须体现委托人的意志和实现委托人的使用目的。

简言之，在委托研发中，企业立项，将全部或部分项目委托给受托人进行研发，企业支付报酬并收回研发成果。

（二）合作研发

合作研发是指立项企业通过契约形式与其他企业共同投入资金、 技术、人力等资源的研发项目。合作研发共同完成的知识产权，其归属由合同约定，如果合同没有约定的，由合作各方共同所有。简言之，在合作研发中，企业立项，和其他企业共同投入进行研发，并按约定享受研发成果。

另外，在合作研发中，合作各方应直接参与研发活动，而非仅提供咨询、物质条件或其他辅助性活动。

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委托研发和合作研发在加计扣除上的区别

（一）研发项目的确认

根据《技术合同认定管理办法》（国科发政字〔2000〕63号）第六条的规定，未申请认定登记和未予登记的技术合同，不得享受国家对有关促进科技成果转化规定的税收、信贷和奖励等方面的优惠政策。

因此，委托研发与合作研发项目应签订合同，且研发合同需经科技行政主管部门登记。其中，根据财税〔2018〕64号规定，委托境外进行研发活动由委托方到科技行政主管部门进行登记。

根据上述规定，不管是委托研发项目还是合作研发项目，要想享受加计扣除优惠，都必须签订研发合同，并到科技主管部门进行登记，这是两者的相同点。

（二）加计扣除的要求

1.委托研发

（1）委托境内研发

根据规定，企业委托境内的机构或个人开展研发活动发生的费用，加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数。这里的“研发活动发生的费用”是指委托方实际支付给受托方的费用。

提醒注意：在委托研发中，无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。

（2）委托境外研发

根据财税〔2018〕64号的规定，企业委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。即委托境外研发加计扣除基数根据孰小原则进行确定：费用实际发生额的80%VS境内符合条件研发费用的三分之二，类似于业务招待费的税前扣除标准。

另外，根据规定，委托境外个人进行研发活动所发生的费用不得加计扣除。

（3）委托关联方和非关联方管理要求的区别

根据规定，委托方委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。笔者认为，之所以这样规定，主要是防止利用关联交易虚增研发支出，进而多加计扣除，造成国家税收流失。

委托方委托非关联方开展研发的，考虑到涉及商业秘密等原因，受托方无需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。

2.合作研发

根据财税〔2015〕119号的规定，企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除。企业共同合作研发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用，按照项目计划书、经登记的技术开发（合作）合同等进行分项目会计核算、设置研发支出辅助账，并按照研发费用归集范围分别计算加计扣除。

根据上述规定，合作研发的加计扣除要求类似于自主研发，可以参照自主研发的相关要求进行处理。

根据上述内容可以看出，委托研发和合作研发还是很大区别的，总结如下：

1.相同点

委托研发与合作研发项目应签订合同，研发合同需经科技行政主管部门登记。未签合同或未经登记的，则不得享受加计扣除优惠。

2.不同点

（1）加计扣除基数不同

委托研发，按照委托方实际支付给受托方费用的80%作为加计扣除基数。当然，如果委托境外研发，还受境内符合条件研发费用的三分之二的限制，加计扣除基数可能会远低于80%。

合作研发，按照合作各方自身实际承担的研发费用计算加计扣除金额，类似于自主研发的处理。

（2）关联交易处理的不同

委托研发中，如果委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。

合作研发中，并没有相应的规定。

来源：祥顺企服专家原创文章。