投保注册会计师职业责任险应注意的八个问题

摘 要：鉴于司法实践中越来越多的法院要求会计师事务所承担虚假陈述的连带赔偿责任，会计师事务所及其合伙人面临日益上升的巨额赔偿责任风险。因此，投保注册会计师职业责任险成为会计师事务所转移其责任风险的必然选择。鉴于会计师职业责任险的复杂性，在投保注册会计师职业险时，投保人应当关注被保险人、利害关系人的范围、追溯期的设定、保单的启动条件、可赔情形的通知、保险责任中故意与重大过失的区分等相关条款的约定，以最大程度地实现投保目的。

关键词：注册会计师职业责任险 追溯期 重大过失 启动条件

一、注册会计师职业责任风险显著上升

作为证券市场的“看门人”，注册会计师承担着审计上市公司年度财务报告以及为债券发行、重大资产重组、借壳上市、并购交易等鉴证业务提供财务数据审计的责任。注册会计师通过审计相关财务信息，对相关财务信息（尤其是上市公司的财务报表）出具审计报告、发表审计意见，以合理保证的方式增强管理层之外的预期使用者对经审计财务信息的信赖程度。

作为证券市场的“看门人”，注册会计师承担着审计上市公司年度财务报告以及为债券发行、重大资产重组、借壳上市、并购交易等业务提供财务数据审计的责任。注册会计师通过审计相关财务信息，对相关财务信息（尤其是上市公司的财务报表）出具审计报告、发表审计意见，以合理保证的方式增强管理层之外的预期使用者对经审计财务信息的信赖程度。

但近年来诸多上市公司爆雷，公司及其高管遭受行政处罚的同时还需要承担证券虚假陈述民事责任，而作为证券服务机构的会计师事务所及注册会计师也可能需要承担基于虚假陈述的连带责任。 2020年大智慧案开始至今，已经有13个案件中会计师事务所被要求对委托人虚假陈述造成的损失承担连带赔偿责任； 康美药业案中法院甚至将这种连带责任扩展到会计事务所合伙人杨某个人。

这些虚假陈述的公司一般在案件后无力偿还并预计会被强制退市，能够足额偿付投资者的概率极小，这部分责任将更多的落在证券服务中介机构身上。但从会计师事务所的现状来看，除了极个别跨国大型会计师事务所外，大量的注册会计师事务所的规模和资金有限，难以覆盖虚假陈述连带责任如此大的风险敞口。所以，将这部分风险转移给商业保险公司对于会计师事务所而言是非常必要的，这也是会计师事务所自身进行执业责任风险管理的有效补充。

二、什么是注册会计师职业责任险？

注册会计师职业责任险的保障范围是在保险单列明的保险期间或追溯期内，因被保险人的注册会计师承办的鉴证业务和相关服务而出具的职业报告不实，造成委托人或其他利害关系人的经济损失，依法应由被保险人承担的民事赔偿责任。大部分保险人将诉讼费用、文档损失、发现期等直接纳入保障范围或以扩展条款的方式提供给投保人选择。

在除外责任方面，保险人通常在保险合同中将下列行为订为责任免除事项：（1）被保险人的故意行为或非职业行为；（2）委托人或利害关系人提供的帐册、报表、文件或其他资料的损毁、灭失、被盗、被抢、丢失；（3）被保险人因职业行为不当遭受的行政罚款；（4）部分司法辖区提出的赔偿请求；（5）被保险人对委托人或其他利害关系人的身体伤害及有形财产的毁损或灭失、精神损害赔偿；（6）被保险人的注册会计师私自接受委托业务或在其他会计师事务所执行的业务；（7）他人冒用被保险人或其注册会计师的名义执行业务；（8）被保险人执行依法注册的承办业务范围之外的业务；（9）被保险人所承担的商业债务或债务担保所引发的赔偿请求；（10）违反许可、侵犯或盗用第三方的任何专利或商业秘密的而引发的赔偿请求等。

三、投保时应注意的重要问题

注册会计师职业责任险在我国的发展历史较短，国内通行条款还有待完善，相关公开案例较少，鉴于目前会计师职业责任风险显著上升，我们建议会计师事务所在投保注册会计师责任险时应更多地关注以下问题：

（一）被保险人的范围

市场上注册会计师职业责任险保单中的被保险人通常有两种：一种是会计师事务所；一种是会计师事务所及其注册会计师。如果被保险人只有会计师事务所，那么注册会计师要承担的连带责任则不在注册会计师职业责任险保障范围之内；将注册会计师也纳入被保险人范畴能更全面地转移风险，但可能带来保费增加、注册会计师相关的除外责任增加等问题。

（二）利害关系人的范围

注册会计师职业责任险的保障范围是虚假陈述等不当行为“造成委托人或其他利害关系人的经济损失”，其中“利害关系人”的范围需要在保险合同中约定，在没有约定的情况下，如何理解这一术语是第二个需要关注的问题。由于“利害关系人”是一个较为宽泛的术语，并且其范围直接决定了保险责任的范围，所以建议在订立保险合同时明确约定其范围。在当事人之间未明确这一术语时，应按照《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》第二条[1]依法确定的利害关系人范围。

（三）追溯期的设定

由于证券虚假陈述索赔的发生具有较强的滞后性，一般在注册会计师职业责任险中会约定一定期限作为追溯期，保单一般要求被保险人的不当行为（例如出具审计报告之日）要发生在追溯期内。因此，追溯期时长的设定是对保险合同双方都至关重要的。对于被保险人而言，追溯期越长，对过往执业责任风险保障越充分，但保费可能越高；而对保险人而言，追溯期越短，其承担的过往执业责任风险越小，但保费相对较低。所以，投保人应当在保险成本与保障范围之间进行平衡，尽可能获得较长的追溯期。

（四）发现期扩展条款

扩展发现期是指在保险人解除保险合同或保险期限届满而当事人双方无法达成续保协议时，投保人有权通过向保险人支付保单约定的额外的费用而获得一个扩展期，且保险人不得拒绝。这一条款通常以扩展条款的方式提供，以最大程度避免被保险人因保险人解除保险合同或拒绝续保时出现的保险“空窗期”。投保人在购买注册会计师职业责任险时，可以结合预算尽可能在保险合同中订入发现期扩展条款，以持续获得保险保障。

（五）保单启动的条件

在实务中，虽然新修订的《最高人民法院关于审理证券市场虚假陈述侵权民事赔偿案件的若干规定》（《虚假陈述若干规定》）不再要求行政处罚作为承担民事责任的前提，但大部分的证券虚假陈述案件都先要经历证监会行政调查和处罚阶段，但这一阶段通常持续时间较长。目前，大部分的注册会计师职业责任险合同中将“委托人或利害关系人在保险期间首次向被保险人提出赔偿请求”作为保单启动的条件，这可能将导致保险人可以通过在证监会对会计事务所立案调查后委托人或其他利害关系人提出赔偿请求前而拒绝续保的方式规避承担保险责任。对被保险人而言，将启动保单的“赔偿请求”范围拓宽，即将监管机构的行政调查等监管措施作为启动保单的条件之一。

（六）可赔情形的通知

与保单启动条件类似，由于证券虚假陈述索赔发生的滞后性与现有保单启动条件的单一性，可赔情形的通知约定可以弥补保险保障范围的不足，即通过向保险人通知可赔情形而获得相关后续索赔的保障。所谓“可赔情形”，即被保险人在保险期间内知悉根据合理预期可能导致赔偿请求的情况，应将该情况及时书面通知保险人，此后任何针对被保险人提出的、源于该情况或所指称的不当行为与该情况所称的不当行为相同或相关的赔偿请求，应视为已于首次通知该情况之时向被保险人提出并通知保险人。可赔情形在一定程度上也可以规避保险人通过拒绝续保导致被保险人失去保险保障的风险，因此会计师事务所应在投保时与保险人就“可赔情形”做出明确约定。

（七）故意与重大过失行为的区分界定

被保险人的故意行为不属于保险责任，一般过失行为属于保险责任，但重大过失行为是否应属于注册会计师职业责任险的保险责任范围在实践中存在不同的条款。部分保险公司的注册会计师职业责任险中采用责任险中常见的“故意和重大过失”不属于保险范围的表述，也有部分保险公司仅将“故意”排除在保险责任之外。根据《证券法》和《虚假陈述若干规定》，会计师事务所承担连带责任的前提是会计师事务所对虚假陈述具有故意或重大过失；从已判决的证券虚假陈述案件判决中来看，法院也都先认定会计师事务所具有故意或重大过失，才要求其承担连带责任。如果将“重大过失”排除在保险责任范围之外，被保险人因承担连带责任而遭受的损失将基本失去保险保障。所以，注册会计师职业责任险中一般不应将“重大过失”排除在保险责任以外，如果保单中包括了重大过失除外责任，会计师事务所应要求保险人通过批单形式要求保险人扩展承保重大过失风险，并同时在批单中对重大过失做出明确定义。

（八）代位追偿问题

在传统的连带责任下，保险人在承担被保险人依法应承担的连带责任后可以向其他连带责任方行使代位求偿权是保险法的规定，在此不再赘述。

在中安科案、奥德瑞案和雅百特案中，法院都判决要求会计师事务所承担比例连带责任，而对于比例连带责任的理解将会决定保险人是否能享有代位求偿权。若认为比例连带责任中的比例是基于过错程度、原因力大小所确定的连带债务人内部责任划分比例，[2 ]那么保险人在承担比例责任后将不存在代位求偿权；若认为比例连带责任中确定的比例只是连带债务在债务总额中的比例，那么保险人在承担相应比例责任后将获得向其他连带责任人代位求偿的权利。

目前对于这一问题尚无明确的法律规定或司法实践，但根据连带责任的原理，其核心在于“对外连带、对内按份”，如果该比例是内部划分比例，则该责任与按份责任的承担方式无本质区别，则根本不需要单独设立比例连带责任这一承担方式。此外，若该比例属于内部划分责任比例，那么会计师事务所连带责任的范围就应该是全部赔偿金额，这明显与判决目的不符。故笔者认为将该责任视为连带债务在债务总额中的比例更符合比例连带责任的设定初衷，则保险人在承担保险责任后可以代位追偿。

投保人在购买注册会计师职业责任险后，需要注意不能随意放弃对其他有责任的被审计单位及其他中介机构的损害赔偿的请求权，以不影响其获得保险赔偿的权利。

四、建议

注册会计师职业责任险在投保和索赔时需要注意的事项较多，且专业性极强，从保险责任、除外责任到追溯期等保单条款上都暗含关键的法律风险，建议会计师事务所寻求专业律师的帮助，最大程度地实现风险转移的目标。

脚注：

[1] 《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》第二条 因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规定的利害关系人。

[2] 尤杨、赵之涵：《证券实务参取：按比例连带责任如何内部追偿？——兼评中安科证券虚假陈述案》，https://www.hankunlaw.com/portal/article/index/cid/8/id/6423.html