总公司向分公司过户土地、房产的税务问题（下） - 企业所得税等

关于总分公司之间过户土地、房产的税务问题，上文我们分析了增值税及附加，本文接着分析其他税种。

三、企业所得税

根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》[国税函〔2008〕828号]第一条第（四）项的规定，“将资产在总机构及其分支机构之间转移”的情况，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

因此，总分公司之间过户土地、房产，总分公司都在境内的，不视同销售，不涉及企业所得税

四、土地增值税

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条规定：转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人）。

从上述规定可推出，土地增值税纳税义务发生的前提是有土地、房产的转让行为，而总分公司之间的不动产移转，并不属于转让，因此不属于土地增值税征税范围。

其实还可以从另外一个角度来理解，土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，而收入是企业所得税的要素，在企业所得税方面，总公司与分公司是汇总纳税的，总公司的收入对应的是分公司的成本，汇总之后等于0，总公司并没有真正取得收入，因此，无需缴纳土地增值税。

有的观点说，土地增值税是按项目进行清算的，如果分公司名下对应房地产项目，那么分公司就是独立的土地增值税清算单位，总分公司之间移转土地、房产是两个不同纳税单位之间的行为，应该缴纳土地增值税。笔者认为这是不对的，它混淆了项目与清算主体的概念，土地增值税是以项目为单位进行清算的，并不是以清算主体为单位进行清算的。比如分公司名下有三个房地产项目，那每个项目都可以作为一个清算单位，并不是说分公司为清算单位。

另外，土地增值税是根据增值率分别适用不同的税率的，增值率是先由收入减成本算出来增值额，然后再由增值额除以成本算出来增值率，增值率小于50%的部分税率是30%，超过50%不超过100%的部分税率是40%，超过100%不超过200%的部分税率是50%，超过200%的部分税率是60%。增值率越高，税率越高，税务成本就越重。

假设总分公司之间移转土地、房产缴纳土地增值税，等于是抬高了分公司取得土地、房产的成本，在分公司管理的项目进行土地增值税清算时，因为土地、房产成本提高，相应的增值额和增值率就会减少，从而就可以适用较低的税率，实现避税。

比如土地成本1亿元，其他各项扣除1亿元，销售收入5亿元，那增值额就是5-1-1=3亿，增值率就是3/2=150%，可以适用50%的税率了，应纳土地增值税额=增值额*税率-扣除项目*速算扣除系数=3*50%-2*15%=1.2亿元；

假如总公司以2亿元将土地转让给分公司，由分公司开发，其他各项扣除仍为1亿元。如果总公司转让给分公司缴纳土地增值税，那么在总公司转让给分公司环节，增值额为2-1=1亿元，增值率为1/1=100%，适用40%的税率，应纳土地增值税额=增值额*税率-扣除项目*速算扣除系数=1*40%-1*5%=0.35亿元。分公司项目清算时，增值额为5-2-1=2亿元，增值率为2/3=66.67%，适用40%的税率，应纳土地增值税额=增值额*税率-扣除项目*速算扣除系数=2*40%-3*5%=0.65亿元。总体税负为0.35+0.65=1亿元。相比第一种情形，企业节省了2000万元。

所以说，如果认为总公司向分公司过户土地、房产为转让行为而征土地增值税的话，反而有可能会给国家税款带来损失。

五、契税

《契税法》第一条的规定：在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本法规定缴纳契税。也就是说，契税纳税义务产生的前提是有土地、房屋权属的变更行为，而并没有法律规定分公司要登记为独立的契税纳税单位，因此，房产、土地在总公司与分公司之间移转的，并不属于权属变更，无需缴纳契税。

此外，财政部税务总局公告2021年第17号《关于继续执行企业 事业单位改制重组有关契税政策的公告》第六条的规定：同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。

上述规定仅列举了母子公司之间土地、房屋权属的划转，没有列举总分公司之间土地、房屋权属的划转的情形，举重以明轻，母子公司之间的土地、房屋权属划转，尚可以免征契税，总分之间也应该适用该免征契税的政策。

但笔者认为，上述政策理解并不是举重以明轻的问题，正确地理解应该是，《关于继续执行企业 事业单位改制重组有关契税政策的公告》第六条中列举的是土地、房屋权属在同一投资主体内部不同企业之间发生权属变更的情形，本来应该征契税，但给予了其免税的优惠政策。而总分公司之间土地、房屋划转并不属于权属变更的情形，本来就不应该征契税，更无所谓给予其免税的优惠政策了。

六、印花税

印花税的税率较低，为万分之五，交易双方均需缴纳，合计也就千分之一。税率不高，相对也就不太重要。不过还是要探讨下是否需要缴纳。

土地、房产过户涉及的印花税税目是“产权转移书据”，如果总分公司之间土地、房产的移转不属于权属变更，那就不用交纳印花税了。

但从另一个角度来讲，之所以开征印花税，是因为国家在相关凭证上贴了花，印花税相当于国家贴花的费用，而总分公司过户土地、房产，是要换发土地证、房产证的，也就意味着要在新的权属证书上贴花，而贴花的费用还是应该收的。

总之，总分公司之间是否需要缴纳印花税，存在争议，不过主流观点是没有产权转移，不需要交纳印花税。

上述各税种中，增值税政策和企业所得税政策是比较明确的，土地增值税、契税、印花税则存在争议，实务中需要和税务机关进行沟通确认。

不过从另一个角度讲，总分公司移转财产，企业所得税上是不视同销售的，不需要确认收入和成本。企业所得税的应纳税所得额是用收入减去成本（包括费用、税金及附加）后得出的。而土地增值税、契税、印花税、城建税等附加是属于“税金及附加”核算的科目，“税金及附加”属于企业成本的一部分，如果总分公司移转财产征了土地增值税、契税、印花税，便会增加纳税一方的成本，这些成本的增加便会减少企业所得税的应纳税所得额，从而减少企业所得税的应纳税额。所以，按照这个逻辑，如果总分公司之间移转财产需要征土地增值税、契税、印花税甚至城建税等附加税的话，似乎也不科学。

以上是关于总分公司间过户土地、房产税务问题的分析，个别观点是本人原创，如有不妥之处，欢迎拍砖指正。

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刘旭旭律师、注册会计师、税务师

2023年3月11日

刘旭旭，律师、注册会计师、税务师，中共党员，毕业于中国政法大学，专注于商事诉讼仲裁、税务筹划、税务争议解决、投融资等商事法律服务，致力于为公司提供全方位的综合性法律服务。