国策视点||浅析评估实务中往来款替代流程的操作

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（来源：国策评估）

在资产评估实务工作中，往来款核实是资产核查的关键环节，而替代程序作为函证的重要补充，直接影响核查结论的可靠性。当前行业内对往来款替代流程的执行标准、操作要点与逻辑思路尚未形成统一清晰的认知，部分评估人员在实际操作中易出现程序不到位、依据不充分、取证不规范等问题。基于多年执业经验与项目实操总结，本文系统梳理往来款替代流程的核心步骤、账表依据与实务技巧，为规范执行往来款核查程序、提升评估工作质量提供可落地的操作参考。

一、账面核实涉及到的主要账表

评估流程的核实勘察始于申报表。近年行业发展使客户愈发熟悉评估业务，几乎不再有企业愿意自行填列申报表，基本由评估人员完成。曾有年轻同事反映该工作较为繁琐，且认为企业最了解自身情况，由其填列效率更高。从个人经验看，评估人员自行填列申报表有助于深入了解企业的资产负债状况（实际工作中确实发现，即使是评估人员自行填写的表格，也偶有不清楚企业具体资产与负债的情况）。

填列申报表需要用到哪些账表，按颗粒度从粗到细依次为：财务报表、科目余额表（最末级）、序时账。

除此之外，各类资产负债可能还存在独立的清单（即明细），因此可能涉及的辅助资料包括：往来辅助账、账龄表、坏账计提明细、收发存、固定资产卡片、无形资产明细、使用权资产明细、长期待摊费用明细、贷款明细等。

财务报表：用于确定各科目的期末余额。

余额表：用于确定具体科目的明细构成。

辅助账表：当余额表明细披露不全时，需借助往来辅助账、账龄表、坏账计提明细等。

序时账：用于根据初步填表情况，补充发生日期、结算内容等信息。

二、账表的关联逻辑

企业日常记账过程中，首先形成序时账，记录每一笔业务；其次，根据序时账汇总生成余额表，反映各科目情况；最后，依据余额表生成财务报表。

三、往来款核实替代程序的执行

在了解上述基本情况后，可根据填报好的往来明细，结合重要性水平，对往来款进行核实。

往来款核实的程序包括函证和替代程序，其中函证的证明力最强；替代程序是对函证的补充。从执行角度看，替代程序一方面用于弥补函证无法回函或无法发函的缺口，另一方面作为函证核实背后的辅助支撑。

替代程序包括合同查验及凭证抽查，基本可通过一套流程同时确定需要核验的合同与凭证。

（一）确定核查的目标

确定核查目标时，最重要的判断标准是金额大小。金额越大，通常意味着业务往来越多、合作关系越紧密、对企业的影响越显著。

其次，需结合业务内容进行判断。例如，若企业存在不同产品A和B，金额排名前五的结算对象均为产品A相关，且这五个结算对象的应收账款合计数已占总应收账款的较大比例，则仅核实前述五个对象可能遗漏对产品B的核查风险。

最后，应确保函证及替代程序核查的金额占期末余额的一定比例，通常为60%至80%。

（二）了解核查目标的账面构成

了解账面构成，即对目标结算对象的期末余额进行拆分，确定其具体业务构成。示例如下：

以某公司科目余额表为例，应收账款期初为零，本期有借贷发生额，期末余额为3,742,574,171.91元。

基准日余额的核算方式为：期末余额= 期初余额 + 本期借方发生额 - 本期贷方发生额。

选取大金额结算对象后，从其余额表可见，期初余额为75,000,000.00元，存在本期借贷发生，按上述公式核实期末余额无误。

进一步利用序时账，筛选该结算对象当期的全部借贷明细，示例如下：

从该结算对象的余额表可以看到，期初为75,000,000.00元，有本期借贷发生，按上述公式核实期末余额无误。

再次，需要利用序时账，在序时账中筛选上述结算对象在当期的全部借贷明细，如下（表1）：

通过对序时账的筛选整理，借方发生合计为566,160,000.00元，贷方发生合计为556,660,000.00元，与科目余额表一致。

根据上述序时账逐笔核对。通常情况下，企业记账中往来款遵循先进先出原则，即同一家公司的应收款，贷方金额一般优先抵减先发生的业务。

依据该规则对往来款借贷金额相同部分进行标记。

由于同一方存在多笔金额相同的业务，为降低差错，需查阅上一年度序时账，示例如下（表2）：

经相同借贷分析后，仅剩余标红的一笔业务，且与余额表期初数一致，由此可确定该结算对象期初余额即为该笔业务。将该笔业务与基准日序时账核对发现，期末余额与余额表相符。表1剩余业务与表2剩余业务共同构成基准日余额的账面构成，示例如下：

其中，两笔贷方发生额应该为期初余额的收款。

则由此确定，账面构成为期初剩余的金额加上本期借方发生的金额。

（一）确定具体交易

根据上述步骤确定好期末余额的账面构成后，选取其中大额业务进行核查验证即可，此时，既确定了凭证也通过凭证确定了业务合同。

（二）业务合同的补充

依据上述流程，仅能复核企业在某一时点的资产负债数据（资产负债表数据为时点数，利润表数据为期间数），无法对企业的收入情况进行核实验证。因此，需取得企业当年度的业务合同台账，根据台账中的回款情况，对大额业务补充收入合同核查。

四、结束语

资产评估的专业性体现在每一项程序的严谨性、每一份证据的充分性与每一步判断的合理性。往来款替代流程虽为基础核查工作，却直接关系评估结论的真实、准确与可信。愿本文所述思路与方法，能为行业同仁提供实务借鉴，助力大家在日常工作中规范操作、精进专业，共同推动资产评估工作向更严谨、更高效、更专业的方向稳步发展。

（国策天津分公司胡豪卿）

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