合理性原则在税务行政处罚中如何适用

行政处罚是税务行政执法的重要领域，具有显著的惩戒性与制裁性。税务机关行使处罚权，既要恪守职权法定、程序法定等合法性原则，亦须符合过罚相当、公平公正等合理性原则。由于合理性原则缺乏客观量化的适用标准，实务中易受主客观因素干扰，进而引发执法争议。通过梳理司法部发布的规范涉企行政执法专项行动典型案例、2025年行政复议典型案例以及最高人民法院发布的典型案例，笔者认为，税务行政处罚中合理性原则的适用可从以下三个方面加以把握。

一是坚持最小侵害原则，做到“非必要不处罚”。

最小侵害原则要求，在可达成行政管理目标的多元执法手段中，优先选择对行政相对人权益减损最小的方式。例如，天津市蓟州区在安全生产监管中，结合企业实际指导制定低成本整改方案，帮助企业消除重大安全隐患，使其免于因高额罚款陷入经营危机。广西某市生态环境部门在企业违法排污案件中，第一时间发出违法预警防止损害扩大，组织调解促成企业赔偿损失29.4万元，结合企业初次违法、立即整改、积极赔偿且未损害公共利益等情节，依法作出不予处罚决定。

在税务行政处罚实践中要实现最小侵害，首先，应加强政策辅导、风险提示等事前的合规管理，防止纳税人因无知造成损害后果扩大；其次，针对违法行为优先适用责令限期改正、督促整改等非惩戒性措施，而非直接罚款；再次，对初次违法且危害后果轻微并及时改正的，严格适用国家税务总局发布的两批次共14项“首违不罚”清单以及不同区域（如京津冀、华东等）税务行政处罚裁量基准中明确“首违不罚”的规定。对有证据证明当事人无主观过错的，如因系统故障、银行扣款失败导致的逾期缴税，不予处罚。同时，将警示教育作为不予处罚的闭环管理环节，避免执法缺位。

二是坚持目的正当原则，避免“为罚而罚”。

实施行政处罚，应有助于实现保护公共利益与他人合法权益、惩戒教育违法行为人、维护社会管理秩序等目标。例如，河南省某县消防救援大队通过微信工作群下达“月度指标”，要求各街镇“行政处罚不少于2件、罚款金额不少于2000元”，并设置“群接龙打卡+月末通报”的考核要求。该行为构成违规设定罚没指标，背离了行政执法初衷，严重损害行政执法的严肃性与权威性。与之相反，浙江省绍兴市在办理烟花爆竹行政处罚案件时，引入经济影响评估机制，综合考量当事人实际困难与社会危害程度等因素，依法减轻处罚。

税务行政处罚目的在于保障税款足额征收、维护税收征管秩序、惩戒涉税违法行为等，笔者认为，应严禁基于考核导向实施逐利处罚，亦不得因执法人员个人主观好恶或与企业的利害关系实施报复性或偏袒性处罚。杜绝无效处罚，例如，对无资产、无经营能力的空壳企业处以巨额罚款，该类处罚形式上符合法律规定，但缺乏执行可能性，无法实现惩教功能。避免以罚代管，例如，对未按期申报企业仅处以罚款而未督促纠正，未达成督促合规目标，应及时采取核定征收、非正常户认定等后续措施。

三是坚持过罚相当原则，防止处罚“畸轻畸重”。

过罚相当原则要求行政处罚对行政相对人权益造成的损害，不得超过其所追求的公共利益。换言之，行政处罚的严厉程度应与违法行为的事实、性质、情节及社会危害程度相称，避免“小过重罚”或“重过轻罚”。例如，在瞿某诉重庆市某区林业局行政处罚复议案中，瞿某主动供述猎捕野生动物行为并协助追回保护动物，林业部门仍按猎获物价值的14.8倍处以顶格罚款，复议机关认定该处罚机械适用裁量基准，忽视了行为人主动供述、防止危害扩大等从轻或减轻情节，构成处罚畸重。

笔者认为，税务行政处罚应以税收法律、行政法规为依据，吸收各区域裁量基准实践经验，分步推进全国统一裁量基准建设，细化各类涉税违法的处罚梯度，明确裁量因素与适用规则，并将裁量基准嵌入税收征管系统，从制度与技术层面防范突破基准的随意裁量。在坚持执法尺度统一的前提下，兼顾个案特殊情节，对因重大自然灾害、突发公共事件等客观因素导致违法，或因政策理解偏差、系统故障等主观过错较轻的情形，依法合理调整裁量幅度，避免机械执法。当然，个案调整须履行集体审议、法制审核、层级审批等程序，禁止执法人员擅自变更。

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本文来源：中国税务报，作者：胡宏，作者系国家税务总局黄山市税务局公职律师。关注【明税】订阅更多内容。