审核案例：境外以向客户发送结项邮件时点作为控制权转移时点进行收入确认

来源：市场资讯

（来源：资本合规 Capital Finance）

问题1.进一步说明收入确认准确性

根据申请文件及问询回复：（1）发行人境内外客户确认收入时点和依据不同，其中境内为客户回复验收确认邮件时点，境外为向客户发送结项邮件时点。

（2）发行人境内外客户存在按订单结算/整体结项、按月结算两类模式。

请发行人：（1）列表梳理并分析抗体和蛋白表达服务、抗体发现与优化服务、稳定细胞株服务包含的细分业务从执行、交付到收入确认的周期及变动合理性。（2）结合可比公司收入确认政策分析境内以客户回复验收邮件、境外以向客户发送结项邮件确认收入的商业合理性，是否符合合同约定和行业惯例。（3）分别列示按订单结算/整体结项、按月结算两类模式的境内外收入确认政策、时点、依据，合同约定相关条款及实际执行情况，各期收入金额及占比情况。（4）说明部分客户采用按月结算收入确认政策的合理性，该结算模式是否符合行业惯例。说明按月结算的境内外主要客户情况，按月结算的收入确认流程、依据，结算中双方对账的时点、频次、周期是否稳定，分析是否存在通过调整结算时点调节收入确认时点的情况，是否存在收入跨期风险。模拟测算按月结算客户采用按订单结算/整体结项模式确认收入对发行人报告期各期收入确认金额的影响。

请保荐机构、申报会计师对上述事项进行核查并发表明确意见。

一、列表梳理并分析抗体和蛋白表达服务、抗体发现与优化服务、稳定细胞株服务包含的细分业务从执行、交付到收入确认的周期及变动合理性

抗体和蛋白表达服务、抗体发现与优化服务、稳定细胞株开发服务包含的细分业务所需的执行周期、执行完毕至交付周期、交付后收入确认周期情况如下表所示：

业务类别

业务具体类型

平均执行周期

执行完毕至交付平均周期

交付后收入确认平均周期（日）

2025年1-6月

2024年

2023年

2022年

抗体和蛋白表达服务

主要包括单抗、双抗、多抗、重组蛋白、纳米抗体、单链抗体等表达相关服务。

1-3周

1、实物交付订单：境内物流1-2天，境外物

流4-7天；

2、无实物交付

9.47

9.45

业务类别

业务具体类型

平均执行周期

执行完毕至交付平均周期

订单：执行完毕后报告通过邮件即时发送

交付后收入确认平均周期（日）

2025年1-6月

2024年

2023年

2022年

抗体的发现与优化服务

单B细胞抗体筛选

3-6个月

9.64

7.00

纳米抗体开发

3-12个月

抗体亲和力成熟

2-4个月

抗体人源化服务

1-2个月

8.47

稳定细胞株开发服

CHO-K1稳定细胞株构建

4-8个月

CHO-K1细胞的商业化授权

1-2个月

1、抗体和蛋白表达服务

报告期各期，抗体和蛋白表达服务收入占主营业务收入的比例分别为83.12%、74.38%、82.81%、81.11%，系公司主要的收入来源，抗体和蛋白表达服务交付后收入确认平均周期分别为16.04天、9.45天、9.47天和11.17天，整体保持在相对稳定的水平。

2、抗体发现与优化服务

报告期各期，抗体发现与优化服务收入占主营业务收入的比例分别为8.13%、16.45%、11.60%、15.44%,整体占比不高。单B细胞抗体筛选、纳米抗体开发、抗体亲和力成熟、抗体人源化服务项目的交付后收入确认平均周期略有波动，主要原因系该类项目定制化特征较为明显,服务内容和客户要求也具有多样性,使得客户的验收周期存在一定差异。其中2022年的纳米抗体开发服务和抗体人源化服务,主要系受公共卫生事件影响,个别客户的验收周期较长所致；2023年单B细胞抗体筛选项目交付后收入确认平均周期较长的主要原因系个别客户的个别项目交付后验收周期较长所致。

3、稳定细胞株开发服务

报告期各期,稳定细胞株构建服务收入占主营业务收入的比例分别为2.91%、4.24%、1.72%、0.34%,整体占比较低,稳定细胞株构建服务的交付后收入确认平均周期分别为61.32日、37.84日、19.73日、24.71日,各年度存在一定差异,主要原因系稳定细胞株构建服务的定制化特征更为明显,不同项目的服务内容和客户要求也存在差异。其中2022年受公共卫生事件影响导致个别客户的验收周期延长，使得交付后收入确认平均周期相对较长；2024年公司稳定细胞株构建服务项目以研究级稳定细胞株构建服务项目为主，研究级稳定细胞株构建项目较商业级稳定细胞株构建项目的要求较低，客户验收周期相对较快，交付后收入确认周期较短。

二、结合可比公司收入确认政策分析境内以客户回复验收邮件、境外以向客户发送结项邮件确认收入的商业合理性，是否符合合同约定和行业惯例

（一）同行业可比公司收入确认政策同行业可比公司收入确认政策如下：

公司名称

收入确认政策

收入确认政策中技术服务是否完全以客户验收作为收入确认时点

药明生物

主要通过有偿服务合约向客户提供研究服务赚取收入。合约期限由数月至数年不等。签订的大部分有偿服务合约均包含多个可交付单位，其形式一般为技术实验室报告及/或样品，每个单位均在合约中列明个别售价。通常将每个可交付单位确定为一项单独的履约义务，并于可交付单位最终确定、交付及验收时或确认期结束后确认合约内容的有偿服务收入。

根据收入确认政策的描述，药明生物存在以确认期结束后作为技术服务的收入确认时点，故存在未以客户验收作为技术服务收入确认时点的情形。

金斯瑞生物科技

本集团生命科学服务及产品的收益于本集团将服务/可交付的单个项目或产品的控制权转移予客户并有权于已承诺服务/可交付的单个项目最终确定、交付及验收后已承诺产品交付及验收后向客户收款时确认/可交付单位。

根据收入确认政策的描述，金斯瑞生物科技以交付及验收作为收入确认时点。

义翘神州

本公司对外提供技术服务，根据客户的要求向其提交定制化生物试剂或提供技术服务，属于在某一时点履行履约义务，在履约义务完成时确认收入。对于上述服务，本公司按照合同约定于服务提供完成，即当交付最终定制化生物试剂或提交技术服务报告时确认收入。

根据收入确认政策的描述，义翘神州以交付技术成果作为技术服务收入确认时点，未明确以客户验收作为收入确认时点。

睿智医药

1、提供检测和医疗服务

满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务，本公司按照履约进度，在一段时间内确认收入：（1）客户在本公司履约的同时即取得并消耗所带来的经济利益；（2）客户能够控制本公司履约过程中在建的商品；（3）本公司履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且本公司在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。否则，本公司在客户取得相关商品或服务控制权的时点确认收入。

2、按约定收费金额收费的服务合同

对按约定收费金额向客户提供外医药研发和生产外包服务的合同。其中，对于医药研发外包服务，本公司根据客户的委托内容和要求对特定药品或化合物的样品进行小批量合成、研究和实验。最终交付单位为符合客户质量标准的新药、原料药和化合物的阶段性样品、小批量样品及实验报告。对于医药生产外包服务，本公司根据客户的委托内容和要求对特定药品和化合物的阶段性成品进行批量生产。医药生产外包业务的最终交付产品为符合客户质量标准的批量新药、原料药和化合物的成品。

满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务，本公司按照履约进度，在一段时间内确认收入：（1）客户在本公司履约的同时即取得并消耗所带来的经济利益；（2）客户能够控制本公司履约过程中在建的商品；（3）本公司履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且本公司在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。否则，本集团在客户取得相关商品或服务控制权的时点确认收入。

根据收入确认政策的描述，睿智医药以服务控制权转移时点作为技术服务收入确认时点，未明确以客户验收作为收入确认时点。

除药明生物和金斯瑞生物科技外，上述同行业可比上市公司收入确认政策中未明确以客户验收作为收入确认时点，一定程度上从侧面印证了同行业可比公司亦存在未以客户验收作为收入确认时点的情形；公司对部分境外客户进行了访谈确认，基于商业惯例和交易习惯，境外客户对于实验室服务通常也不存在验收确认程序。由此，在技术服务成果交付后，公司境外以向客户发送结项邮件时点作为控制权转移时点进行收入确认，符合行业惯例和企业会计准则规定。

（二）合同约定情况

境内外客户名称

关于验收条款的约定

境内客户

长春高新

甲方需在收到乙方交付的服务成果15个工作日内进行验收。

科望生物

乙方服务完成后，乙方应向甲方移交服务报告及抗体或者蛋白样本（如需）。甲方业务人员在收到服务报告及样本（如需）且收到乙方的服务人员邮件信息后四个工作日内进行邮件验收确认。

复宏汉霖

甲方应于收到乙方交付的最终工作成果后15日内组织验收。验收合格的，甲方应以书面形式确认验收完成。

信达生物

甲方按本合同约定方式及标准对乙方的技术服务工作成果进行验收。

和铂医药

无论事先采购方是否进行了付款，所有的服务都应在交付后的合理时间内，由采购方在其指定的场地进行最终查验和接受。采购方应及时将验收结果通知供应商。

境外客户

境内外客户名称

关于验收条款的约定

拜耳

公司与拜耳以PO单方式进行合作，无框架协议，无验收条款约定。

阿斯利康

公司与阿斯利康以PO单方式进行合作，无框架协议，无验收条款约定。

强生

公司与强生以PO单方式进行合作，无框架协议，无验收条款约定。

艾伯维

公司与艾伯维签署的服务协议中无验收条款约定。

莫德纳

公司与莫德纳签署的服务协议中无验收条款约定。

如上表所示，报告期内，境内主要客户通常会与公司签订带有明确验收条款的框架合作协议，而由于境内外交易惯例的差异，境外客户较少与公司签署类似于境内的框架合作协议，而主要以保密协议、SOW（工作说明书）和PO单（采购订单）的形式进行合作，上述文件中通常不涉及验收条款。

（三）境内外交易惯例

1、境内交易惯例

我国抗体药物研发起步相对较晚，整体研发与技术水平同欧美发达国家相比仍存在一定差距，国内生物药企研发人员在抗体药物发现环节的认知与理解，仍需持续积累与完善。药物研发公司在收到CRO公司的COA报告和抗体样品后，在技术和认知相对不成熟的情况下，通常希望CRO的服务能尽可能满足他们的需求，因此将技术服务成果能否通过验收作为重要的权利义务。因此，境内抗体服务的协议通常会约定验收条款，实际执行过程中，境内客户也严格按照协议约定向公司出具验收确认邮件，该时点标志着与服务相关的主要风险报酬及控制权已经转移至客户，公司以收到客户验收确认邮件时点作为收入确认时点与合同约定一致，也符合行业惯例。

2、境外交易惯例

抗体药物研发在境外起步较早，发展体系相对成熟，整体研发与技术水平处于领先地位，境外生物医药企业科研人员在抗体药物发现环节的理解与认知也更为深入。在订单执行过程中，公司会就技术细节和实验情况与客户保持沟通，因此在其收到COA报告和样品后，通常已经较为理解和认可公司已交付的工作成果，基本不会再提出额外需求，因此，境外客户通常不会像境内客户一样将抗体样品验收作为合作协议条款，基于商业惯例和交易习惯，也不会对公司交付的技术成果进行邮件验收确认。

因公司交付的是非标服务，境外客户仅凭借核对COA报告和样品管数量及外观无法获知已交付订单的完整信息，且公司提供的是实验室服务，客户针对该服务的采购一般不通过标准的收发存流程进行管理，故公司在确认样品签收后，合理期间内发送汇总关键订单信息的结项邮件，以便于客户查验及核对已交付的订单情况并借此推进其公司内部后续的流程安排。虽境外客户基于商业惯例或交易习惯，通常不对该结项邮件进行回复，但因项目执行过程中公司就实验进展情况及结果始终与客户保持沟通，客户通常也已经较为理解和认可公司交付的工作成果，因此公司在技术成果交付后发送结项邮件标志着客户的实验项目已正式完结，明确了与服务相关的主要风险报酬及控制权已经转移至客户，因此以发送结项邮件的时点作为收入确认时点具备合理性，符合公司境外CRO业务流程特点及商业惯例，也符合会计准则规定。

综上所述，公司依据合同约定、境内外交易惯例、业务流程特征和业务实际情况等综合因素合理制定了公司收入确认政策，境内以收到客户验收回复邮件为收入确认时点，境外CRO服务以公司发送结项邮件时点作为收入确认时点，符合协议约定、业务特点和行业惯例，具有商业合理性，与同行业可比公司不存在显著差异。