李潇漪：CRS海外账户信息如何被识别报送

2025年起，各地税务部门在CRS交换信息基础上，较大规模启动未申报的境外收入核查，不少人士因持有港股、美股收益被税务机关通知缴税，多地发布了个人取得境外收入未依法申报个税的查处案例。

其实，中国税务居民应就境外收入申报纳税的依据是中国税法，而非CRS创设新的纳税义务，CRS是2014年由经济合作与发展组织（OECD）发布的“跨境金融账户涉税信息自动交换标准”，实质上是跨境信息收集与交换机制，目的是国际合作打击跨境逃税。

一、CRS获取信息的方式

CRS获取信息的基本方式是金融机构的“识别+报送”。金融机构调查账户，识别“非居民账户”报送信息给主管机关。举例说明：香港某银行（金融机构）识别某账户所有者是中国内地税务居民（非居民账户），于是向香港税务局报送该账户信息，再由香港税务局报送给内地税务机关，内地税务机关依据中国税法要求纳税义务人缴税。

【金融机构范围】

根据《共同申报标准（2025年）统一文本》，金融机构指托管机构、存款机构、投资实体或特定保险公司。所以可能被识别报送的信息来源是金融机构开设账户。

托管机构：指将代他人持有金融资产作为其业务重要部分的实体（例如，托管银行、证券公司）。

存款机构：指在银行业务中接受存款，或持有特定电子货币产品或中央银行数字货币的实体（例如，商业银行、储蓄机构、部分加密资产交易所或钱包提供商）。

投资实体：指主要从事为他人进行特定投资管理活动，或其收入主要来自投资金融资产或相关加密资产且由其他金融机构管理的实体（例如，对冲基金、私募股权基金、部分信托）。

特定保险公司：指发行或承付现金价值保险合同或年金合同的保险公司或其控股公司。

【什么是“非居民账户”】

非居民账户是指相对于某个特定报告金融机构所在辖区而言的“非本地税收居民”的个人或企业的账户，不包括外国政府、国际组织（如联合国）、外国央行、金融机构，以及在外围正规股市上市的公司和它们的关联方。可以理解为如果账户所在地是新加坡，新加坡的金融机构识别哪些账户是“非新加坡税务居民”的账户，报送给新加坡税务机关，最终报送给税务居民所在地。

【如何识别“非居民账户”】

根据《共同申报标准（2025年）统一文本》，金融机构负有尽职调查责任，依据账户开立时间（现有账户/新增账户），以及持有人类型（个人/实体）建立不同的尽职调查流程，包括但不限于通过电子记录搜索、纸质记录搜索和客户经理询问，综合所有可获得的信息，核查“非居民标识”是否与其声明的税务居民身份一致，标准还要求金融机构需持续监控账户情况变化并更新信息，形成一个关于客户税收居民身份的准确可靠判断。

1. 常见的“非居民标识”包括：

身份信息：客户被识别为某个国家/地区的公民或居民（例如，持有美国护照或绿卡）。

海外地址：客户提供了海外的当前居住地址或通讯地址。

海外电话号码：客户留下了海外的电话号码，并且没有提供本地的电话号码。

常规转账指令：客户设立了将资金定期转往另一个国家/地区账户的常规转账指令。

授权代理人：客户将账户的代理权或签字权授予了地址在海外的某个人。

“转交”或“存局候领”地址：客户使用了“转交”地址（care-of address）或“存局候领”（hold mail）服务作为其唯一的联系地址，这可能表明客户的实际居住地在别处。

2. 声明文件

金融机构会要求客户提供税务居民身份的声明文件，明确声明自己属于哪个或哪些国家/地区的税务居民。同时，客户需要提供其作为该国税务居民的纳税人识别号(TIN)。例如，中国的TIN就是个人身份证号，美国的TIN可以是社会安全号(SSN)或个人纳税识别号(ITIN)。客户必须对所填写声明的真实性、准确性和完整性负责，提供虚假或误导性信息可能会带来严重的法律后果。

【报送什么信息】

账户持有人基本信息包括姓名、地址、税收居民国、纳税人识别号、出生日期和地点；机构包括名称、地址、税收居民国及纳税人识别号，若为消极非金融机构还需报送其非居民控制人的上述个人信息（判定“非居民”）及账户公历年度年末余额/净值、利息/股息总额、账户收入总额。

问题1：BVI公司通过香港公司间接持股使中国内地公司获得分红，会被识别报送中国税局吗？

会。当一家机构账户持有人同时满足“消极非金融机构”和“有非居民控制人”两个条件时，金融机构不仅需要报送该机构本身的信息，还必须穿透该机构，识别并报送其背后非居民控制人的详细信息。

举例说明：如果一家BVI公司50%以上的收入是分红这样的“被动收入”，不是靠生产经营获得“主动收入”，可被判定为“消极非金融机构”（可以理解为“工具人”），该BVI公司的控制人如果是中国税务居民，就会“穿透”识别并报送涉税信息给中国税务机关，防止控制人通过中间实体（BVI公司）来隐匿资产。

【什么是消极金融机构】

《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》第十二条规定：

（一）上一公历年度内，股息、利息、租金、特许权使用费收入等不属于积极经营活动的收入，以及据以产生前述收入的金融资产的转让收入占总收入比重百分之五十以上的非金融机构；

（二）上一公历年度末，拥有可以产生本款第一项所述收入的金融资产占总资产比重百分之五十以上的非金融机构；

（三）税收居民国（地区）不实施金融账户涉税信息自动交换标准的投资机构。

【什么是“控制人”】

《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》第十三条规定:

（一）直接或者间接拥有超过百分之二十五公司股权或者表决权的个人；

（二）通过人事、财务等其他方式对公司进行控制的个人；

（三）公司的高级管理人员。

合伙企业的控制人是拥有超过百分之二十五合伙权益的个人。信托的控制人是指信托的委托人、受托人、受益人以及其他对信托实施最终有效控制的个人。基金的控制人是指拥有超过百分之二十五权益份额或者其他对基金进行控制的个人。

【CFC规则视同利润已分配】

根据《个人所得税法》第八条与《企业所得税法》第四十五条共同构建的受控外国企业（CFC）规则体系，在实际税负明显偏低的国家/地区的企业，无合理经营需要，而对应当归属于居民个人或居民企业的利润不作分配或者减少分配的，即使离岸公司利润未实际汇回境内，税务机关可在当期视同利润已分配，对居民个人按20%税率（股息红利所得）征税，对居民企业按25%税率计入应纳税所得额。

问题2：境外身份（如圣基茨护照）在香港开设的账户，长期居住在中国内地，该账户信息会被识别报送中国税局吗？

会。“小国护照”只是可能“隐藏”而不是“消除”中国税务居民身份。部分国家“属地”征税，不对居民境外收入征税，可能错误认为用这类国家护照开设账户，信息报送回护照国免税。但是：首先，税务居民身份可以多重而非唯一。无论是否成为别国税务居民，只要任一条件符合，仍是中国税务居民（比如中国籍人士取得美国绿卡，首次登录后就成为美国税务居民，要就全球收入向中国、美国报税）；其次，国籍不当然等于税籍。税籍的范围往往比国籍大（符合居住条件即成为税务居民）。另外，金融机构会对特殊的“小国护照”加强尽职调查，部分银行要求提供居留证明材料，以确认其实际税务居民身份，依然可能被识别出是中国税务居民。

问题3：中国内地居民在香港购买的储蓄型保险分红，会被识别报送中国税局吗？

会。识别报送包括具有现金价值的保险合同或者年金合同的现金价值或者退保价值。现金价值可以理解为退保后保险公司退还投保人的金额。购买保险后较长时间（可能10年），现金价值低于投保金额，未体现“收入”，即使识别报送，并不产生即时纳税义务。直到通过退保、领取等方式由投保人/受益人提取“收入”，超过本金的部分就构成了“已实现收益”，则产生纳税义务。

问题4：中国内地居民委托香港机构代持股票账户，会被识别报送中国税局吗？

会。中国内地居民通过香港机构以代理人、中间人或名义持有人身份代持股票账户，该香港金融机构作为托管机构，须履行尽职调查义务，识别账户的控制人。一旦确认控制人为中国税收居民，该账户信息及相应金融资产收益将被报送至香港税务局，并最终通过CRS交换至中国国家税务总局。

CRS要求报送的“金融账户”信息，包括账户的收入总额（股息、利息、出售金融资产的收入等）。

二、境外收入的纳税范围

CRS信息交换目前仅限于“金融”资产，但并非仅金融资产收益才需要缴税，而是全部境外收入都有纳税义务。OECD已于2023年发布报告倡议建立跨境不动产涉税信息交换统一标准。未来信息交换范围可能将进一步扩大。

【中国税务居民范围】

根据《个人所得税法》《企业所得税法》纳税主体：

个人：在中国境内有住所（通常指因户籍、家庭、经济利益关系，在中国有习惯性居所）或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人持有我国户籍的中国公民（包含同时持有外国永居或外国护照的个人），构成全球收入在国内自行申报个人所得税的纳税义务。

企业：依法在中国境内成立，或实际管理机构在中国境内。

【境外所得的范围】

1. 个人境外所得

根据《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第3号）下列所得，为来源于中国境外的所得：

（一）因任职、受雇、履约等在中国境外提供劳务取得的所得；

（二）中国境外企业以及其他组织支付且负担的稿酬所得；

（三）许可各种特许权在中国境外使用而取得的所得；

（四）在中国境外从事生产、经营活动而取得的与生产、经营活动相关的所得；

（五）从中国境外企业、其他组织以及非居民个人取得的利息、股息、红利所得；

（六）将财产出租给承租人在中国境外使用而取得的所得；

（七）转让中国境外的不动产、转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的股票、股权以及其他权益性资产（以下称权益性资产）或者在中国境外转让其他财产取得的所得。但转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的权益性资产，该权益性资产被转让前三年（连续36个公历月份）内的任一时间，被投资企业或其他组织的资产公允价值50%以上直接或间接来自位于中国境内的不动产的，取得的所得为来源于中国境内的所得；

（八）中国境外企业、其他组织以及非居民个人支付且负担的偶然所得；

（九）财政部、税务总局另有规定的，按照相关规定执行。

2. 企业境外所得

根据《企业所得税法》第二十四条 居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。

另外，税务稽查不仅针对境外收入本身，也同时关注其资金来源的合法性。若税务机关在核查境外资产及收入时，发现资金来源于违反外汇管理规定转移至境外的境内收入，会将相关线索移交外汇管理等部门处理。当事人可能同时面临税务追缴以及外汇管理方面的行政处罚，甚至刑事责任。

【金融资产范围】

根据《共同申报标准（2025年）统一文本》，金融资产包括有价证券（例如，公司股票；被广泛持有或公开交易的合伙企业或信托计划中的合伙权益或受益所有权权益；票据、债券、公司债券或其他债务凭证）、合伙权益、大宗商品、互换合约（包括利率互换、货币互换、基差互换、利率上限合约、利率下限合约、大宗商品互换、股票互换、股票指数互换及类似协议）、保险合同或年金合同，以及与有价证券、相关加密资产、合伙权益、大宗商品、互换合约、保险合同或年金合同相关的任何权益（含期货合约、远期合约或期权）。

2025标准文本在前言部分，明确将“通过衍生品及投资载体对加密资产进行的间接投资”纳入《共同申报标准》的规制范畴。

问题1：中国税务居民持有的境外房产、艺术品、珠宝等增值是否需要缴税？

需要。非金融资产不属于CRS信息交换范畴，但并非免税范畴，相关涉税信息也并非可完全隐匿，交易资金通过金融账户流转，同样会被CRS识别报送（如买卖收款、租金）。艺术品等非金融资产因交易方式及持有方式的特殊性存在一定的信息隐匿空间，而若交易涉及大额跨境资金汇入金融账户，可能被间接捕捉，成为税务核查的潜在线索。

问题2：非金融资产没有交易不能体现增值，如何缴税？

中国仅对资产变现时产生的实际收益课税，并未针对资产持有本身征税。因此，只要资产未被转让，即便市场价值上涨，也一般不产生即时税负。但需注意，未来一旦出售，所得收益需依法申报纳税，且交易资金若通过金融系统流转，可能成为税务核查的线索。

问题3：同时为中国和其他国家/地区税收居民，如何抵免？

问题4：中国境内无住所的个人（外籍及已放弃中国国籍者）“六年规则”的过渡性政策，如何豁免境外所得纳税？

根据《个人所得税法》及《财政部 税务总局关于在中国境内无住所的个人居住时间判定标准的公告》与《财政部 税务总局关于非居民个人和无住所居民个人有关个人所得税政策的公告》的规定，对于在中国境内无住所的个人（外籍及已放弃中国国籍者）实施一项被称为“六年规则”的过渡性政策。

判定标准为：在任一纳税年度于中国境内累计居住满183天的无住所个人，需考察其此前连续六年（自2019年起算）的居住情况。若此前六年每一年均同时满足（1）在中国境内累计居住满183天，且（2）无任何单次离境超过30天，则从第七年起，该个人须就其全球所得在中国申报缴纳个人所得税。若此前六年中有任何一年不满足上述任一条件（即居住不满183天或曾单次离境超过30天），则在该纳税年度，其来源于境外且由境外支付的所得可免于在中国纳税，仅需就中国境内所得缴税。

此项政策旨在为临时来华工作人员提供税收优惠，以达到吸引国际人才的目的。

举例：一位美国工程师David，无中国住所，来华工作：

截至2025年，全球已有超过120个国家/地区加入CRS，几乎覆盖全部主要经济体，包括开曼、英属维尔京（BVI）、百慕大等“避税天堂”。多重嵌套的离岸股权、信托架构，理论上CRS都可通过“穿透至控制人”识别报送。

同时，CRS也并非唯一获取境外资产信息的渠道，各国间还通过双边协定/多边公约的情报交换等获取涉税信息。美国未加入CRS，通过《海外账户纳税法案》（FATCA）来进行信息交换。未申报境外所得最高可达少缴税款五倍处罚。CRS目前的发挥还在初步阶段。税务居民身份的界定、消极非金融机构的认定、反避税条款的适用边界，每个细节都需要高度专业判断和提前规划。

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