吕冰洋：以域外原则改革央地共享税

吕冰洋 中国人民大学财政金融学院教授、中国宏观经济论坛（CMF）主要成员

本文转载自7月9日宏观经济智库微信公众号。

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从2012年十八大报告提出“构建地方税体系”，到“十四五规划”提出“健全地方税体系”，历次重要的党中央会议都提到了关于完善地方税系的问题。地方税系的核心作用包括保障地方政府支出需要和调动地方积极性两方面。

现在地方税系是以共享税为主，共享税从分税制改革以后不断扩大共享范围。中央与地方的税收分享当中，核心的增值税是中央和地方五五分享，企业所得税、个人所得税是六四分享。省以下大部分是实行共享的，不仅是大税种，还是小税种，大多实行共享，并且各地区的分享办法不一样，这导致地方税整体上形成一个叫做“弹性分成”的分配关系，也可说弹性分成合约。市县级主体税收收入占相应税种收入的比重，从数据中可以看到各地方是不一样的。大部分税种实行弹性分享的办法，就会使得整体税收收入，整体一般公共预算收入呈现弹性分成的规律。一般公共预算收入与政府性基金收入省以下三级政府占比各地区差异是非常大的，支出方面差异也非常大。

这里体现了两个政策意图，一是政府收入上体现了调动下级政府积极性的目的，税收分享比例越高，地方政府工作积极性越强。二是政府支出上体现支出责任层层下移的特点，县级财政支出占比在提高，反映了县级财政压力在加大。

近些年地方财政压力非常大，当中有很重要的原因是地方财政收入下滑。2000年至2012年地方财政收入增长速度是不错的，虽然有所波动，但始终在15%左右。2012年之后的近十年来，地方财政收入增长速度放缓，从2012年的15%逐渐下降至2019年的4%左右，近五年波动较大。地方财政收入增长率下滑会导致地方财政压力不断加大。

完善地方税系首先需要看当前有哪些税种，2023年总共有18个税种，核心税是增值税、企业所得税、消费税与个人所得税，这四个税是我们的主要税种。最核心的是增值税与企业所得税，在不能开征新税的情况下，完善地方税系就要在现有大税种上进行改革。

地方政府税收收入主要来自哪些税种？首先是2022年增值税有2.4万亿，企业所得税1.5万亿，土地增值税6349亿、个人所得税5969亿等等。从地方财政状况来看，1994年分税制改革后地方财政收支缺口不断加大，近几年地方财政收入占全国财政收入比重大约占55%，而地方财政支出占全国财政支出比重大约占87%，地方政府财政收支缺口主要通过转移支付，或一般债来解决。几乎所有省份财政都是收不抵支，要靠转移支付来弥补财政收支缺口，尤其是中西部地区对转移支付的依赖度更高。

地方财政主要由四本预算构成。首先是一般公共预算，其中税收是一般公共预算最核心的组成部分，大约占一般公共预算收入的75%左右。其次是政府性基金预算，社会保险基金预算和国有资本经营预算。政府性基金预算收入的大约四分之三来自于土地出让收入，当前政府性基金预算存在两个问题，一是这两年土地出让收入急剧下滑，对政府财力支撑度在下降；二是政府性基金收入中土地出让收入不完全是政府可支配财力，其中很大一部分收入要用于土地拆迁补偿，有一半以上用于成本补偿性支出，不是完全属于政府可支配财力。社保基金预算收入主要用于社会保障，它不能用在一般公共预算收入，并且社会保障本身还存在缺口，有时需要通过调入一般公共预算收入来弥补社会保障缺口。在地方各类支出中，除了像外交、国防等支出主要有中央财政承担，其余的大部分支出是地方政府在承担，各类支出中地方占比都非常高。了解了中央与地方的财政收支状况后，我们接着看省、市、县三级政府的分配状况，把地方政府层级打开，具体看省本级、市本级和县级的分配状况。在一般公共预算收入中县本级占比达到60%以上，这体现了用税收调动地方积极性的政策意图。在政府性基金收入中县、市本级占比比较高，这是土地出让主要发生在市县层面所致。

地方税收收入应达到多大规模？这取决于三个方面关系：一是政府与市场关系，二是政府间事权分配关系，三是税收与非税关系。如果这三个关系理不顺，那么无论地方税系怎样建设，都难以满足地方政府支出需要。

地方税系建设有两个途径，一是设立地方税种，二是完善中央与地方税收共享规则。

1、设立地方税种

目前关于设立地方税种的主要思路集中在房地产税和消费税改革上，但是每个方案均有其利弊。

第一，开征房地产税。房地产税是针对居民拥有房地产所征的一种税，它的计税依据是房地产评估价值。虽然世界上很多国家开征房地产税并作为地方税，但是各国国情不同，客观看，中国开征房地产税存在不小的挑战。一是税收征管成本较高。世界各国作为地方税的房地产税设计一般特点是普遍征收，如果采用较多的税收优惠政策会产生各种扭曲。但是房地产税是纳税人税收痛苦感比较强的一种税，如果不采取范围较大的税收优惠将会受到纳税人较强抵制。二是房地产税的功能定位仍存在争议，开征房地产税可对增加财政收入、调节居民间房地产分配、抑制房价起到一定作用，但是学术界对其作用程度和各种功能的优先次序存在不小的争议，改革目标的不明确影响了房地产税设计。三是由于历史原因，中国居民房产的产权形式非常多样，开征房地产税需要考虑如何平衡不同产权形式的房地产税收问题。四是学术界对房地产税对社会分配公平的影响还存在争议。

第二，改革消费税并部分作为地方税。消费税是以纳税人消费品消费额为课税对象征收的一种税。依照征税范围的差别，消费税可分为一般消费税和选择性消费税，前者是对所有最终消费品征税，税率一般保持统一；后者对选定的消费品分别确定不同的税率，彼此之间差别较大，以体现特定的政策目的，如对烟、酒等商品实行高税率可以限制其消费。选择性消费税的功能定位是调节，一般性消费税是针对居民消费的一般性商品征税，它的功能定位主要在于筹集财政收入。目前世界上以美国为代表的少数国家开征一般性消费税，美国称为之零售税，税率各州不一，为5％～10％之间。由于居民消费需求会随着经济增长而不断增长，因此消费税对保障财政收入能起到较强作用。不论是选择性消费税还是一般性消费税，目前看将之作为地方税存在不小的困难，如税收征管机制会出现较大漏洞、易引发横向税收竞争，税收收入规模有限等。

2、完善中央与地方税收共享规则

中国主要税种增值税和企业所得税都是共享税，在未来相当长一段时间内，这两大税中作为全国和地方主体税种的地位不会改变，要满足地方政府财政收入需要和建设地方税系，仍需要考虑如何完善增值税和企业所得税分享规则。针对增值税和企业所得税的税收共享原则有三种，不同的分享规则对地方政府行为的影响也大不相同。第一种是生产地原则，即地方政府分享税收的依据是当地企业所产生的税收。这也是目前我国税收共享所采用的办法，中央政府与地方政府关于增值税和企业所得税的分享规则分别为50:50和60:40，地方政府之间再针对所分享的税收进行层层分享。建立在生产原则基础的税收共享有利于调动地方政府发展经济积极性，但不足之处容易促使地方政府干预市场，并对经济增长方式、地方政府职能行使、财政秩序规范等产生一定的不良影响。

第二种是消费地原则，即地方政府分享税收的依据是当地所产生的消费总额。其做法是在地方所分享的总体税收收入中，各个地区地方政府获得税收的比例依据是当地居民消费总额占全国居民消费总额的比例。该方案的优点一是促使地方政府完善辖区消费设施和保护消费者利益，引导地方政府重视消费者（以当地居民为主）的利益；二是有利于缩小地区财力差距，因为地区间消费不均衡程度大大低于产出不均衡程度。不足之处是需准确核算各地社会消费品销售总额，地方政府有可能干预相关统计。

第三种是人口原则，即地方政府分享税收的依据是当地人口总数。其做法是在地方所分享的总体税收收入中，各个地区地方政府获得税收的比例依据是当地人口占全国人口的比例。该方案的优点是促使地方政府改善公共服务以吸引人口，不足之处是中国人口流动性强，政府需要掌握各地区实时的、精确的人口分布数据。

第四种是域外原则，可以根据增值税发票信息将产品的销售划分为辖区内和辖区外销售，该比例即作为增值税分享依据，前者归中央政府，后者归地方政府。例如，北京市某年增值税收入3000亿，开出的增值税发票信息显示，北京市增值税纳税人销售收入共10万亿，其中北京市内销售4万亿，北京市外销售6万亿，那么北京市享有的增值税为3000×(6/10)=1800亿，上缴中央政府增值税收入为3000×(4/10)=1200亿。该方案具有以下优点：首先，地方企业产出扩大和外地销售较多，地方政府可以获得的财政收入也多，而地方政府无法干预外地市场需求，这样既保护了地方发展经济积极性，又避免了地方恶性竞争和干预统一市场建设问题；其次，方案操作简便，只需利用增值税发票信息即可进行实施。需说明的是，增值税发票信息只是分享依据，它可用于一切税种分享，并不是仅限于增值税分享。目前该方案尚未发现明显的缺点，是我们优先推选的方案。

3、其他改革方案

第一，选择部分市县试点改革。若担心改革引发各种各样的问题，带来各种各样的冲击，以及存在不可预知的一些问题，我们可以选择部分地市县进行试点，通过试点来观测这个改革可能产生的效果。

第二，各省可以探索适合省情的税收分享办法。可以由省自行探索分享办法，前面讲的不同分享原则可以进行组合。

第三，大型平台企业的税收可以作为中央税。大型平台企业的发展带来非常严重的税收税源相背离的问题，即产生税源的地区和真正纳税的地区产生背离。可以考虑将部分大型平台企业主体税收归中央税，中央政府再依据前面所说的几种原则分享给各个地区。

第四，可以考虑个人所得税综合征收部分作为省级政府税收。个人所得税是一个成长性非常好的税种，综合征收主要是对劳动所得征收，一个人的工作范围主要在省内，综合征收作为省级政府主体税，能够鼓励地方政府为居民提供好公共服务。

第五，从长远看，可以探索开征一般性消费税的可行性。可以考虑在商品零售或服务环节，开征具有一般性消费税性质的零售税，并全额作为地方税，但改革的前提是要与增值税制度进行协调。

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