税务稽查丨5环节，8案例：房地产开发企业涉税关键点与风险提示（一）

营改增后，“金税三期” 的上线和增值税发票新系统使房地产企业涉税业务更加复杂，税收风险剧增。一方面，“金税三期”产生的数据会成为税务稽查和纳税评估的数据来源，政府税收管理的针对性更强；另一方面，国地税合并后对房地产业税收征管更加严密、核算更加严格。加之，近年来房地产业一直是税务机关的专项检查行业之一，房地产企业财税风险防范的重要性不言而喻，企业亟需从事后控制转到事前控制，及时自查，建立财税风险事前防范机制。

这里整理了房地产开发5大环节中容易被企业忽视的涉税问题，包括15项重要涉税资料和30个涉税关注点及其风险提示，以及8个真实稽查案例，以期帮助财税人洞察把控涉税风险，扎实提升实操技能。

一、项目可行性研究环节

房地产企业项目可行性研究环节看似没有涉税问题，其实涉税点很多，企业在自查时难以发现的问题，税务检查人员却很容易发现。

1.重要涉税资料

（1）项目可行性研究报告。主要作用是根据相关报告等文字资料内容，判断相关业务的真实性及费用列支的会计处理（科目）是否正确。

（2）外出考察报告。主要作用也是根据相关报告等文字资料内容，以及外出人员构成情况等相关判断业务的真实性。

（3）工资清单。主要作用是核对委派人员工资薪金的发放形式，以及对在两处及以上地方取得工资薪金收入的人员，个人所得税的计算是否正确。

（4）保险合同。保险合同主要是指企业办理车辆、财产等保险业务签订的合同，是计算印花税的直接依据。

2．涉税关注点与风险提示

（1）可行性研究业务的真实性。从企业所得税的角度对相关可行性研究业务的真实性和支付费用取得的发票进行查核，具体查核方式可以是围绕邀请函、会议纪要及各类报送资料的内容判断业务的真实性。如果相关资料与业务不符合逻辑，则说明支出是虚假的，不得在企业所得税税前列支。

（2）可行性研究业务费用列支情况。如果项目可行性研究获得通过，则相应费用应记入“开发成本——前期工程费”科目，如果企业记入“管理费用”科目，则挤占了当期利润，减少了当期企业所得税。

实务案例 1

2017年4月，某地税务机关对某房地产开发企业进行涉税财务数据分析，发现该企业在2016年4月和6月两次支付项目可行性研究咨询费，金额共计28万元，全部记入“管理费用”科目。随后，税务机关通过纳税评估形式提醒纳税人自查。在自查中，企业会计通过查阅相关项目可行性研究咨询文字资料，发现是两种不同内容，其中4月份支付的金额为8万元的费用，其研究咨询的内容是企业即将投资的项目，而6月份支付的金额为20万元的费用，其研究咨询的内容则是已经取得土地使用权后的项目开发。根据相关政策规定，4月份支付的8万元可以记入“管理费用”科目，在当期进行企业所得税处理，而6月份支付的20万元，则应从“管理费用”科目调整到“开发成本——前期工程费”科目，在后期根据情况结转处理。

（3）外出考察情况。从企业所得税的角度对外出考察等情况进行分析，如果发现相关资料内容与业务不符合逻辑，要判断是否存在名为考察调研实为旅游的行为，以确定如何进行企业所得税和个人所得税处理。

实务案例 2

2016年4月，某地税务机关对某房地产开发企业进行税务检查。检查人员发现，该企业2015年8月组织人员赴西安考察与本企业相同类型项目的房地产开发情况，考察人员数量为15人，入账报销凭证为某商务（旅游）公司开具的发票，金额为105000元，入账科目为“开发成本——前期工程费”科目。检查人员在查阅该企业提供的考察报告后，感觉报告内容很简单，没有具体实质性内容，同时参加考察的人员几乎涉及公司的每个部门，因此怀疑该公司存在以考察调研为名组织员工旅游的行为。为此，检查人员通过组织活动的某商务（旅游）公司查到相关情况，其“考察”的具体内容为游览华山、兵马俑、华清池等旅游项目。情况查实后，相关费用支出由“开发成本——前期工程费”科目调整到“职工福利费”科目。由于职工福利费的使用已经到达上限，因此全额调增当年应纳税所得额，计算应补缴企业所得税26250元，同时根据个人所得税相关政策，每人7000元记入个人当月工资收入，与原计税收入一起重新计算相应个人所得税。

（4）劳务费支出。支付给本企业以外专家人员的劳务咨询费，主要是在项目可行性研究中支付的专家咨询费等。由于自然人开具劳务费发票需要提交身份证（申报劳务报酬个人所得税使用），因此可以通过核对身份证、入账发票等信息跟踪核实业务的真实性。

实务案例 3

2017年9月，某地税务机关对某房地产开发企业进行税务检查，发现该企业2016年4月支付项目可行性研究专家劳务费共计6人次60000元，入账发票为税务机关开具的正式劳务发票，入账科目为“开发成本——前期工程费”科目。检查人员核对参加咨询专家人员的供职单位，但被查企业无法提供相关信息，检查人员通过身份证信息核查发现，6人全部是某山区村民。企业承认，支出这笔劳务费的目的是通过支付项目可行性研究专家劳务费的形式套取现金。

（5）委派任职人员情况。委派人员一般在两处取得工资薪金收入，在实际税收征管中，一般由雇佣单位（或自行选择）在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付全额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。因此，对委派任职人员要关注在两处取得的工资是否按规定进行了个人所得税计算，可以直接核对两处支付单位提供的原始明细工资、薪金单（书）和完税凭证原件等，以便确定税款的计算是否正确。

（6）企业车辆、财产保险。企业拥有的车辆均要办理相关保险，除此之外还有可能办理其他财产保险等，可以直接核对相关合同是否贴花（缴纳印花税），或根据合同核对是否有保险合同税目的印花税入库。对于企业财务人员而言，要尽量把所有合同归集齐，以防止遗漏印花税。

二、取得建设用地规划许可证环节

建设用地规划许可证取得环节虽然还没有进入施工阶段，但产生的资料是以后重要的税收资料。

1.重要涉税资料

（1）《开发项目立项批复》。立项批复是土地增值税、企业所得税处理的重要参考内容和推断计算数据，特别是房地产开发企业有多个项目在同一个期间内立项的，要以立项批复区分核算对象，涉及的共同成本费用要按照一定的方式进行分摊。

（2）规划设计资料。主要是《项目规划设计要点申请书》、《建设工程规划设计要点通知书》、《建设工程规划设计方案》（规划设计说明书）等，是土地增值税、企业所得税处理的重要参考内容和推断计算数据，特别是在土地增值税处理中，要依据这些资料判断是否有超规划设计项目。

（3）《建设用地规划许可证》。《建设用地规划许可证》及相关设计图纸、红线图等，是土地增值税、企业所得税处理的重要参考内容和推断计算数据，也是土地增值税处理中判断是否有超规划设计项目的证据。

2．涉税关注点与风险提示

（1）各类建筑物用地情况。开发用地面积是房地产开发企业土地成本分配分摊计算的重要依据，也是进行企业所得税、土地增值税相关分配分摊计算的基础数据。一般项目批文、土地合同、规划设计、竣工验收报告、测绘表等列示的数据会有一定的差异，但只要企业始终采用一个面积标准，就没有问题，因此在检查时可以核对企业计算的基础面积数据是否一致，不一致的就可能存在问题。

建设（规划）红线是对建设范围的限定，这个限定也是土地增值税判断是否可以扣除的一个关键点。根据政策规定，开发用地红线外的建设成本不能作为计算增值额的扣除项目。核对时，可以现场查看红线的界限，以确定是否存在超规划建设问题。

（2）各类勘探、设计合同的印花税问题。这类合同一般在企业的工程部保管，财务部门在管理上有一定的缺失，因此要多加关注。房地产开发企业除销售、建筑等业务可以核定征收印花税外，其余合同全部按实际金额贴花或申报缴纳印花税。

实务案例 4

2016年5月，某地税务机关对某房地产开发企业进行税务检查，经入库信息核对，没有发现该公司在项目开发前期有诸如勘探、设计类合同印花税入库数据。在检查时，检查人员询问被查企业会计人员，原来这类合同全部是由企业工程部等保管的，没有作为计税资料转入财务部门，因此没有及时贴花（缴纳印花税）。

三、开发项目施工建设环节

1.重要涉税资料

（1）施工合同。施工合同是房地产开发企业项目运作中最重要的合同，也是金额最大的合同，其中的合同金额不仅是企业成本计算的最重要参考依据，也是相关企业所得税计算的重要依据，例如预提费用的处理。

（2）融资合同及相关合同。这期间融资合同金额变化比较大，涉及印花税、土地增值税、企业所得税的计算处理。同时还有可能涉及一些勘探、勘察合同等。

（3）劳务合同。在项目施工期，房地产开发企业有可能发生一些临时性用工，临时用工劳务合同涉及个人所得税、企业所得税等的计算和处理。

2．涉税关注点与风险提示

（1）滚动开发成本的处理。对滚动开发的房地产开发企业，要关注土地支付、公共配套等相关成本的分摊。分摊方法有三种，即：按转让土地使用权面积占总面积的比例分摊、按转让的建筑面积占总建筑面积的比例分摊、按税务机关确认的其他方式分摊。

（2）人防等地下设施成本的处理。关注人防设施等地下建筑（如车库）的成本构成、分摊及销售、使用情况，核对人防办公室的建设指标批复和实际人防建设面积，确认有没有将应在下一期开发项目中结转的人防设施成本记入当期开发成本的问题。由于此类业务在实际操作中比较复杂，各地税务机关制定了相应的具体规定，因此企业在日常处理这类业务时，可以直接对照当地税务机关的具体规定去做。审计人员在检查这类业务时，也可以对照处理。

（3）融资费用的处理。继续关注利息费用支出情况。重点是金融企业利息支出情况，项目贷款的利息支出需要资本化，而对于房地产开发企业与金融企业在这期间签订的其他合同，要审核业务的真实性，对属于项目贷款而支付的额外利息，符合资本化条件的，要进行资本化处理。

实务案例 5

2017年3月，某地税务机关对某房地产开发企业进行税务检查，在核对该公司“财务费用”科目明细内容时，发现部分利息没有资本化。该公司建设资金重要来源是融资（金融企业），2015年“财务费用”科目数据为174.85万元，其中117.21万元是为甲项目贷款而产生的利息，甲项目已经于2014年底完工，相关贷款资金已经投入到乙项目中，但是发生的相关利息共计117.21万元，却没有计入乙项目，而是记入了“财务费用”科目，在企业所得税汇算清缴时没有进行调整，挤占了当期应纳税所得额。经过沟通，发现是企业会计人员认为利息的归集以合同为主，没有按照实质性原则处理，因此出现错误。

（4）大额成本费用支出。关注成本、费用中的大额支出业务的真实、合法和有效性。重点从合同、资金流向、发票等多角度去核对，对于合同、资金流向、发票单位名称不一致的情况则要跟踪核查到底，虚假的支出不能列支。

（5）甲供材的处理。主要核查是否存在重复列支材料成本的问题。

（6）材料分配方法。除少量按实际领用核算的材料外，重点关注多个项目同时建设领用材料的分配方法是否合理和一致。在实际业务中，部分企业多个成本项目同时使用同类材料，对于没有明细核算（或无法明细核算）的，要按照一定的方式进行分摊，例如按工程量、建筑面积等。不管采用什么方式，都要重点关注两点：一是前后一致性，就是方式一旦确定不得随意改变；二是合理性，就是计算分摊的方式能准确反映各个项目的实际材料消耗量。

（7）材料成本差异处理。重点是材料成本差异的计算和分配方式是否一致，可以采用加权平均、先进先出等方式，且一经确定不得随意更改。核对的主要方式是连续核对计算第四季度的会计处理，看是否正确。

实务案例 6

2016年3月，某地税务机关对某房地产开发企业进行税务检查，该公司材料成本差异结转计算是按照加权平均法，检查人员对该公司2014年、2015年连续两年第四季度的材料成本差异会计处理情况进行核对，结果发现2015年12月份计算方式出现问题，即没有按照加权平均法计算结转差异，实际多转差异533万元。经过沟通，查明原因为：企业因为2015年利润过高，而2016年预估购买的材料价格上涨，所以采取了一种平衡方式。最终，“材料成本差异”项目检查调增应纳税所得额533万元。

（8）隐瞒的“违章建筑”。在这期间可以根据《建设工程施工许可证》、《建筑工程承包施工合同》和相关规划设计资料，对现场进行实地核对，以判断企业是否有超规划、超施工许可的“违章建筑”。

如果有隐瞒的“违章建筑”，根据土地增值税政策，一般不能作为计算增值额的扣除项目。对于自用的“违章建筑”，不得将其成本摊入销售面积中的开发成本，在企业所得税计算中税前扣除，而是要按照自用固定资产折旧处理。企业已经使用的“违章建筑”涉及的房产税、城镇土地使用税要按规定征收（缴纳）。

（9）劳务费用的处理。对劳务费用的核查主要是核对劳务合同，要将合同内容与企业用工的实际情况进行比对判断。此外，对于有逻辑疑问的，例如金额过大、用工期间不对称等，则要核对相关人员身份证信息、现场查看工作情况等。

以上内容整理自《房地产开发企业税务检查实用攻略》。

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