国企股权或资产划转，警惕这些高发涉税风险

国企股权或资产划转是落实国资改革的重要工具，但实施中必须确保税务合规。

案例显示，如果企业在股权或资产划转中“重整合、轻税务”，容易错误适用税收政策，造成补缴大额税款及滞纳金的严重后果。

企业应加强涉税事项管理，构建覆盖划转业务全周期的合规操作流程。

近年来，随着国企清理非主业、非优势业务和低效、无效资产改革持续推进，企业集团内部划转股权、资产成为国有资源整合的重要手段。案例显示，在此类资产划转过程中，一些企业存在“重国资审批、轻税务合规”问题，导致税收政策适用错误，结果补缴了大额税款及滞纳金。

本文结合真实案例和有关税收政策，梳理企业集团资源整合过程中的高发涉税风险点，分析背后原因及如何进行风险应对。

01 多起案件凸显资产划转存在涉税风险

根据多渠道公开信息，企业集团内部进行资产、股权划转重组业务，在企业所得税处理上存在较高风险。

例如，L集团、S黄金和 Z集团3家省属国企，先后因划转业务错误适用企业所得税特殊性税务处理规定，累计补缴税款、滞纳金超过26亿元，反映出企业在国资整合中“轻税务合规”的管理短板。

案例一：L 集团股权划转后因提前发生股权结构变动，递延纳税资格失效

2020 年 4 月，L 集团将其上市平台的股权、多家下属子公司的股权无偿划转给其全资新设主体 L 有限公司，依据《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109 号，以下简称 109 号文件）、《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 40 号，以下简称 40 号公告）向税务机关申报特殊性税务处理，暂不确认大额资产转让所得，享受递延缴纳企业所得税优惠政策。

该股权划转完成仅 8 个月，L 有限公司引入战略投资者与员工持股平台，其母公司持股比例由 100% 降至 51%。

前不久，税务机关经核查认定：企业有关股权划转后 12 个月内股权结构发生重大变化，不再满足特殊性税务处理有关经营连续性、权益连续性的硬性要求，需追溯适用一般性税务处理，按转让股权的公允价值确认转让所得。企业最终补缴企业所得税及滞纳金合计 8.33 亿元。

案例二：Z集团、S黄金划转资产确认损益，触发纳税调整

Z天然气集团 2021年向母公司无偿划转管网公司 100% 股权，划转资产账面净值超出自身实收资本、资本公积合计金额，财务人员直接冲减未分配利润。

税务机关事后核查认定：该账务处理实质上在会计层面确认了资产处置损失，违背了特殊性税务处理要求的“划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益”这一核心条件，需全额调增应纳税所得额，补缴税款 6.47 亿元、滞纳金 4.29 亿元。

无独有偶，S 黄金下属孙公司整合矿业权时，划出方净资产为负数，实收资本与资本公积余额远不足以覆盖探矿权账面净值，账务处理被迫冲减留存收益，同样丧失享受递延纳税优惠政策资格，最终补缴税款及滞纳金 7.38 亿元。

案例三：跨层级间接控股权划转，主体资格不达标

国有集团A下设全资子公司 B、C、D，B全资持有 E，E持有F公司50%股权，C、D 各持有F公司25%股权。A直接安排 C、D 将所持F公司股权无偿划转给 E，向税务机关申报特殊性税务处理。

根据规定，特殊性税务处理仅适用于100%直接控制的母子公司之间、受同一主体 100% 直接控制的兄弟公司之间划转股权或资产。C、D 为 A 直接二级子公司，E 为 A 间接三级子公司，C、D 与 E 仅为间接同受 A 控制，不属于政策列明的两类适用主体，不能适用递延纳税政策。

上述案例反映出国资整合中的三类涉税问题：

重组方案未考虑避免在 12 个月经营连续性锁定期内发生股权变动；财务核算违反特殊性税务处理规定，冲减留存收益；对特殊性税务处理的适用主体理解片面，对间接控股跨层级资产划转违规套用递延纳税政策。

02 厘清国资划转税收优惠政策的适用边界

笔者认为，这些问题很大程度上是企业未厘清股权、资产划转企业所得税特殊性税务处理政策的适用边界所致。

股权、资产划转的企业所得税政策以 109 号文件、40 号公告为核心，区分一般性、特殊性税务处理。根据 109 号文件规定，股权、资产划转进行特殊性税务处理的计税规则是：

划出方企业和划入方企业均暂不确认所得，实现递延纳税；划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定；

划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。

但股权或资产划转适用特殊性税务处理，必须满足 109 号文件明确的四项要件：

1. 其一，主体范围上，划转业务是在100% 直接控制的居民企业之间（母子公司），以及受同一或相同多家居民企业100% 直接控制的居民企业之间（兄弟公司）进行。

2. 其二，会计处理上，是按账面净值划转股权或资产，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益。母公司向全资子公司划转资产时，划入方按接受投资处理，划出方增加长期股权投资或冲减实收资本；反之，划入方按收回投资或接受投资核算，划出方冲减实收资本、资本公积；兄弟公司之间无偿划转，则划入方按接受投资处理，划出方冲减所有者权益。

3. 其三，目标上，划转具有合理商业目的，不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

4. 其四，在期限上，股权或资产划转后连续 12 个月内不改变被划转股权或资产原来的实质性经营活动。

不符合其中任意一项的，均须追溯改为一般性税务处理，即按划转股权、资产的公允价值视同销售处理，全额确认当期应税所得。

另外，企业集团划转股权、资产不仅涉及企业所得税，还涉及增值税、契税、土地增值税、印花税。各税种优惠政策不同、适用条件存在差异，企业划转股权、资产也要注意防范对这几个税种的优惠政策适用错误。比如，根据规定，企业单独划转不动产、设备、土地使用权，无配套债权、负债、劳动力一并转移，视同销售缴纳增值税；若将资产、债权、负债、人员整体打包划转，则不征增值税。

03 实务中常见的股权或资产划转涉税问题

从相关稽查案例及日常风控核查情况来看，国企股权、资产划转中常见的涉税风险主要集中在以下几个方面。

一是政策主体适用错误。

如前述案例，有的国企集团存在多层级、交叉持股架构，财务人员仅以“最终实际控制人为国资”判定划转业务符合税收优惠条件，忽略有关“100% 直接控制”的规定，将间接控股跨层级间的股权、资产划转违规适用特殊性税务处理政策。

二是账务处理不合规。

如前述案例，划出方实收资本、资本公积余额不足以覆盖划转资产账面净值时，直接冲减未分配利润、盈余公积，在会计上实质确认资产处置损失，违背有关递延纳税政策规定的“双方不确认损益”核心要件。

三是提前变动股权结构。

如前述案例，企业未统筹后续混合所有制改革等时间安排，股权划转后 12 个月内引入外部股东、转让标的股权，导致股权结构变化，致使股权划转不再符合特殊性税务处理条件。

四是备案管理存在疏漏、佐证资料留存不全。

较为典型的是，有的企业认为国资内部划转无须进行税务备案，未按规定在企业所得税汇算清缴期内提交特殊性税务处理备案资料；有的备案材料不全，不能说明有关资产、股权划转符合特殊性税务处理条件。

五是企业集团资产、股权划转中缺乏全税种统筹合规管理。企业容易仅关注、适用企业所得税递延纳税政策，忽略划转中视同销售需要缴纳增值税等规定。

04 建议从企业端和税务端采取应对措施

为避免出现有关涉税风险，笔者建议从征纳两方面采取应对措施。

有关企业可以建立股权、资产划转全流程风控体系。

一是事前逐项核查涉税风险。

在股权、资产划转方案确定前，企业集团财务、法务人员与国资管理部门人员联合展开涉税事项核查：核查划转涉及主体的股权架构，确认划转双方为 100% 直接控制的母子公司或兄弟公司；测算权益资金，核算划出方实收资本及资本公积总额，若小于划转股权、资产账面净值，通过增资、资本公积转增扩充所有者权益，避免冲减留存收益；统筹划转股权转让时间，预留不少于 12 个月的锁定期；

测算划转涉及哪些税种，提前明确各项纳税义务；

完整留存国资整合批复、管理层会议纪要、非主业剥离文件等，作为证明股权、资产划转具有合理商业目的备查资料。

另外，将有关重组业务纳入企业审计重点，涉及重大资产划转的，提前与主管税务机关沟通，避免政策适用错误。

二是事中规范账务核算，按期完成重组备案。

严格执行 40 号公告规定的账务处理规则，企业划转股权或资产仅冲减实收资本、资本公积；

建立税会差异台账，区分会计入账价值与税法计税基础；在企业所得税年度汇算清缴期内完成双方税务备案，统一装订划转协议、审计报告、资产净值表、会计凭证、12 个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动的承诺书等，线上线下同步存档。

三是事后跟踪管理12个月锁定期内的划转股权或资产情况。

设立专项台账，按月监控划入及划出方股权结构、标的资产经营业务。若发生不符合税收优惠条件的情形，主动向主管税务机关报告，避免被稽查处罚。

税务机关可以结合当前的企业重组情况，进一步细化有关税收政策规定。

同时，汇总股权变更、不动产过户、企业所得税汇算、增值税申报等数据，针对股权或资产划转设置专项风险预警指标，出现疑点，自动触发风险核查；

优化电子税务局重组备案模块，线上前置校验备案资料完整性，提前提示政策适用瑕疵；

针对国企开展股权、资产划转专项政策宣讲，建立大企业重组税务联络员制度，对大额国有资产划转提前介入辅导。

作者：孙雅梦 董战山 于媛媛