税务犯罪之3｜有真实交易并不必然否定虚开增值税专用发票罪

——夏某虚开增值税专用发票案：有真实交易代开行为与无真实交易虚开行为的区分

审理法院：山东省滨州市（地区）中级人民法院案号：（2023）鲁16刑终5号

入库编号：2024-03-1-146-001

关键词：刑事 虚开增值税专用发票罪 虚开行为 代开发票

裁判要旨：

1.有实际经营活动的公司从事虚开发票行为，往往与实际交易行为交织，对此要进行社会危害性的实质判断，坚持主客观相一致原则，判断其主观上是否具有骗取抵扣国家税款的目的，客观上是否造成国家税款损失的行为，准确区分不同虚开行为。

2.有实际生产经营活动，并非专门的开票公司，但其为降低成本从他人处以不含票价格购进货物，即在进货过程中未向国家交纳增值税款，仅以支付开票费方式从与其无真实交易的第三方获取进项发票，用于抵扣其实际销售货物所交纳的销项税。只有在真实交易环节交纳了增值税，才有向国家税务机关申请抵扣税款的权利，虽有实际经营，但在让他人开票环节并没有对应的真实交易，也没有交纳进项增值税，却让他人为自己虚开发票用于抵扣销项税，具有骗取国家税款的目的，造成国家税款损失，属于刑法第二百零五条规定的“虚开”。

基本案情

2012年2月至2013年4月，被告人夏某作为某建材公司实际经营人，为抵扣税款，在与某石油化工公司无真实货物交易的情况下，与实际欲从某石油化工公司购油的王某、宋某商定，由王某、宋某以某建材公司名义向某石油化工公司采购燃料油。为体现公对公转账，王某、宋某将购油款转至某建材公司公户，某建材公司再将购油款转至某石油化工公司。后某石油化工公司向某建材公司开具增值税专用发票，王某、宋某将增值税专用发票交给夏某，夏某用于公司抵扣税款，并向王某、宋某支付价税合计3%的开票费，王某、宋某从某石油化工公司运走燃料油后销售。夏某通过上述手段让他人为自己虚开增值税专用发票13份，虚开发票税额共计31.628178万元，并已认证抵扣。2019年4月，某建材公司登记注销。

夏某虚开增值税专用发票案的观点是否正确

一、案件核心观点概述

• 法院观点：夏某作为建材公司实际经营人，在与石油化工公司无真实货物交易的情况下，通过王某、宋某以建材公司名义虚假走账，获取增值税专用发票用于抵扣税款，造成国家税款损失。其行为符合《刑法》第205条虚开增值税专用发票罪的构成要件，应追究刑事责任。
• 裁判要旨强调
• • 虚开行为的认定需进行实质判断，坚持主客观相一致原则，重点考察主观上是否具有骗取抵扣税款的目的，客观上是否造成国家税款损失。
  • 有实际经营活动的公司，如果从无真实交易的第三方获取进项发票用于抵扣销项税，属于“虚开”，因为进货环节未缴纳增值税，却非法抵扣销项税，导致国家税款流失。

理由：法院的裁判观点正确，夏某的行为确实构成虚开增值税专用发票罪。以下从法律依据、事实认定、社会危害性和司法实践四个维度分析。

1. 法律依据充分，符合《刑法》第205条和相关司法解释

（1）《刑法》第 205 条规定

依据《刑法》第 205 条之规定，虚开增值税专用发票罪指的是为他人虚开、为自身虚开、指使他人为自己虚开或者介绍他人虚开增值税专用发票的行为。此罪的核心要义在于维护国家税收征管秩序，防范因虚假开票行为而致使国家税款流失。该罪并不以“是否成立其他犯罪”作为前提条件，而是对虚开行为的社会危害性展开独立评判。

（2）司法解释支持

最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第十条规定：

• 具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零五条第一款规定的“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票”：

（一）没有实际业务，开具增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；

（二）有实际应抵扣业务，但开具超过实际应抵扣业务对应税款的增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；

（三）对依法不能抵扣税款的业务，通过虚构交易主体开具增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；

（四）非法篡改增值税专用发票或者用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票相关电子信息的；

（五）违反规定以其他手段虚开的。

• 为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。

在本案当中，夏某的行为属于“没有实际业务，开具增值税专用发票”，并且通过支付开票费、进行虚假走账的方式达成目的，完全契合司法解释的相关界定。

（3）实质判断原则

裁判要旨着重强调“主客观相一致”以及“社会危害性实质判断”，这既符合刑法理论，也与司法实践相契合。增值税抵扣制度明确要求“进项税抵扣”必须以真实的交易以及已缴纳税款为基础。建材公司并未实际采购货物，在进货环节也未缴纳增值税，却利用第三方发票进行销项税抵扣，此种行为属于非法骗取税款的行径。

1. 事实认定准确，区分了“有真实交易代开”与“无真实交易虚开”

（1）关键事实

石油化工公司确与王某、宋某存在燃料油的真实货物交易，即该公司向王某、宋某销售了燃料油。然而，建材公司与石油化工公司（抑或王某、宋某）之间并不存在真实交易，具体情况如下：

• 货物流动方面：燃料油直接从石油化工公司运送至王某、宋某处，建材公司并未实际接收或对货物进行处置。
• 资金流动方面：王某、宋某的资金经由建材公司账户进行“过账”，但其实质为虚假走账行为。其目的在于营造“公对公”交易的假象，而非进行真实的货款支付。
• 发票用途方面：夏某取得发票后，将其用于抵扣建材公司其他经营活动（例如建材销售）的销项税，而非用于对应本次所谓的“交易”。

（2）区分代开与虚开

• “有真实交易代开”指的是实际交易确实存在，但开票方与实际销售方并不相符（例如A公司将货物销售给B公司，却由C公司代开发票）。在此种情形下，若代开行为并未造成税款损失，则不构成犯罪。
• “无真实交易虚开”指的是完全虚构交易或者借用他人交易套取发票。在本案中，建材公司仅为“名义购买方”，实则并无真实交易，属于典型的虚开行为。法院精准地指出，石油化工公司的真实销售对象为王某、宋某，而非建材公司，因此向建材公司开具发票的行为是虚假的。

（3）主观目的和客观损失

夏某支付开票费（价税合计3%），其主观意图明显是为了以较低成本获取进项发票，进而用于抵扣税款。从客观层面来看，建材公司抵扣了31.628178万元税款，但该抵扣行为缺乏真实交易基础，从而导致国家税款遭受损失。倘若存在真实交易，王某、宋某作为实际购买方理应取得发票并依法缴税，然而在本案中他们并未取得发票，可能存在逃税情况，但本案的焦点在于建材公司的不当抵扣行为。

1. 社会危害性实质判断成立，造成国家税款损失

（1）增值税原理

增值税作为一种流转税，其抵扣链条要求紧密相连、环环相扣。在真实的交易场景中，销售方需缴纳销项税，而购买方则凭借发票抵扣进项税。在本案中：

• 石油化工公司销售油品，按照规定应当缴纳销项税，并向实际购买方（即王某、宋某）开具发票。
• 然而，发票却开给了建材公司，这一行为致使建材公司非法抵扣进项税。与此同时，王某、宋某作为实际购买方，可能未进行申报缴税（或者通过其他途径逃税），进而造成整个增值税抵扣链条出现税款流失的情况。
• 尽管建材公司存在实际经营活动（例如建材销售），但其所抵扣的进项税与本次所谓的“采购”并无关联，属于典型的“无本抵扣”，这种行为直接导致国家税收减少。

（2）税款损失计算

法院认定，虚开发票税额31.628178万元已完成认证抵扣，该金额即为国家所遭受的税款损失。裁判要旨明确指出“只有在真实交易环节缴纳了增值税，才具备抵扣的权利”，而夏某的行为显然破坏了这一重要原则。

三、可能争议点辨析

• 争议点：有人可能认为，既然石油化工公司有真实销售，开票给建材公司只是“形式瑕疵”，不应认定为犯罪。
• • 反驳：这种观点错误。税法要求发票必须反映真实交易关系。本案中，建材公司不是交易主体，其“过账”行为仅是掩饰虚开的手段。若允许此类行为，将鼓励企业通过“代开”逃避税务监管，导致大规模税收流失。法院的实质判断避免了形式主义漏洞。
• 争议点：夏某辩称建材公司有实际经营，抵扣是为“降低成本”。
• • 反驳：主观动机（如降低成本）不影响犯罪定性。刑法关注的是行为是否具有非法性和危害性。夏某通过非法手段获取发票抵扣，直接触犯税收征管秩序。

四、结论

• 法院观点正确：夏某的行为构成虚开增值税专用发票罪，裁判理由和要旨符合法律规定和实质正义。理由总结：
• • 法律上：符合《刑法》第205条及司法解释，主客观要件兼备。
  • 事实上：无真实交易、虚假走账、支付开票费、造成税款损失，与“代开”本质区分。
  • 政策上：维护增值税抵扣制度的严肃性，防止国家税款流失。
• 建议：企业在经营中应确保发票与真实交易一致，避免通过“过账”“代开”等方式规避税务，否则可能面临刑事风险。本案对类似行为具有警示作用。

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游涛，世理法源--诉讼解决方案专家——高端法律咨询平台创始合伙人

业务领域：网络犯罪、金融犯罪、职务犯罪、知识产权犯罪、电信诈骗等刑事法律服务，以及数据、直播、娱乐社交等领域合规建设。

中国法学会案例法学研究会理事，公安大学网络空间安全与法治协同创新中心研究员，北大法学院《金融犯罪与刑事合规》校外授课教师。

公安大学本科、硕士，人民大学刑法学博士，曾任北京市某法院刑庭庭长，从事审判工作十九年，曾借调最高法院工作。除指导大量案件外，还亲自办理1500余件各类刑事案件，“数据”“爬虫”“外挂”“快播”等部分案件被确定为最高检指导性案例、全国十大刑事案件或北京法院参阅案例。

曾任某网络科技（直播、娱乐社交）上市公司集团安全总监，还为包括上市公司在内的多家企业完成全面合规体系建设以及数据安全、商业秘密、网络游戏、直播、1v1、语音房等专项合规。

多次受国家法官学院、检察官学院、公安部、司法部的邀请，为全国各地法官、检察官、警官、律师授课；多次受北大、清华等高校邀请讲座；连续十届担任北京市高校模拟法庭竞赛评委。在《政治与法律》等法学核心期刊发表论文十余篇，在《人民法院案例选》《刑事审判参考》等发表案例分析二十余篇，专著《普通诈骗罪研究》。