为何“富余”，又为何“出售”？——出售“富余票”税务犯罪的探讨

最主要的原因：牟取非法经济利益。实践中，出售富余票的企业通常向受票方收取一定比例的开票费。

实践当中，由于企业经营原因，进项高于销项的情形并非不可能出现，比如企业当期集中进行原料进货准备生产、销售新产品，而原有产品销售相对疲软，则可能会导致在一段时间内进项高于销项，对于这种情况，往往可以通过结转的方式在下一期抵扣。但如果企业长期处于进项高于销项的情况，则可能会引发税务机关的风险预警，毕竟从税务 机关的视角而言，长期处于“进项高于销项”，就意味着“卖不出东西还使劲采购原料”，是明显异常的经营状态。

文/ 叶东杭 广东金桥百信律师事务所 合伙人律师

不久前，我们在文章《》提到了出售“富余票”的行为模式。可以说，出售“富余票”，是虚开增值税专用发票罪中最常见的一种形态。

今天，我们将用两篇文章的篇幅，与大家介绍一下到底什么是“富余票”，出售“富余票”为什么构成虚开增值税专用发票，以及司法机关、税务机关与税务犯罪案件之间的交锋实录。

一、什么是“富余票”？

所谓“富余票”，一般指的是“富余的销项票”，即企业因部分消费者未索取发票，导致申报销售额实际大于开票金额而产生的未开具发票的额度。譬如，手机店出售iPhone手机的售价是8999元，但大多数购买手机的消费者是个人用户，没有抵扣发票的需求，所以购买手机后不会索取发票，因此便出现“申报销售8999，开票数额为0”的情况，而这里面的差额（8999-0=8999元）便是手机店的富余票额度。

二、为什么要出售“富余票”？

有行为必有目的，搞清楚为什么企业要出售“富余票”，才能更好地对这一类犯罪的本质进行把握。据笔者研究，企业出售“富余票”的目的主要有几点：

最主要的原因：牟取非法经济利益。实践中，出售富余票的企业通常向受票方收取一定比例的开票费。比如，在安徽省合肥市中级人民法院审理的（2018）皖01刑终457号案件中，经营手机批发和零售业的被告人利用个人消费者通常不开增值税专用发票、存在“富余票”的状况，在没有实际交易的情况下，收取票面金额约4%－5%的费用，向下游企业虚开、出售用于抵扣税款的增值税专用发票594张，税款金额共计8488812.94元，共计获利400万余元。

其他原因一：规避税务风险、平衡税负。除了牟利之外，规避税务风险也是行为人出售“富余票”的目的之一。企业因实际购买方（如个体户、消费者）不需要发票，有时候甚至会导致进项税额高于销项税额的“进销倒挂”情形，导致当期进项发票无法正常抵扣。实践当中，由于企业经营原因，进项高于销项的情形并非不可能出现，比如企业当期集中进行原料进货准备生产、销售新产品，而原有产品销售相对疲软，则可能会导致在一段时间内进项高于销项，对于这种情况，往往可以通过结转的方式在下一期抵扣。但如果企业长期处于进项高于销项的情况，则可能会引发税务机关的风险预警，毕竟从税务机关的视角而言，长期处于“进项高于销项”，就意味着“卖不出东西还使劲采购原料”，是明显异常的经营状态。

其他原因二：上游开具了自身不能抵扣的增值税专用发票，因此只能通过“对外专卖”的方式，将其“转开（转卖）”给有抵扣资质的企业。最典型的例子，供应商为了简化开票流程、逃避消费税征收，将汽油开票为航空煤油。然而，只有航空公司、物流与货运企业、符合条件的制造业企业和建筑企业，在符合特定标准的情况下才能抵扣航空煤油发票，因此购买汽油而收到航空煤油发票的企业，只能通过出售“富余票”的方式，将这些票据开具（卖）给上述符合条件的企业。

最后，“富余票”购买方的视角来看，企业购买“富余票”的目的往往有两个，一是通过购买“富余票”的方式虚增成本，抵扣销项税以降低企业税负，二是洗白灰色支出，这一部分，我在《》一文中有所提及。

三、哪些行业容易出现出售“富余票”的现象？

从上文来看，我们不难总结出，出售“富余票”现象频发的行业，有着“购货方是个人”的共同点，根据过往的判例，我们发现，出售“富余票”常见于加油站、零售批发、住宿餐饮、石化、纺织、医药、物流、建材、电商直播行业等行业。篇幅所限，笔者仅选取有代表性的几个行业进行介绍。

1.加油站。加油站的主要汽油采购受众是个体机动车驾驶员，除公务用车、经营用车有报账或抵扣需求，否则大多驾驶员并不会主动索取发票，由此而产生大量的“富余票”。在一段时间内，加油站是对外销售“富余票”的重灾区。

2.石化行业。石化行业中，通过“变名销售”（如销售汽油但开具航空煤油发票）的方式以逃避消费税，并利用空壳公司洗票的操作十分常见，这种操作往往与出售“富余票”的手段深度绑定，只不过此处的“富余票”是“因无法抵扣而被动富余”，往往需要“变票”的方式对外开出。除了“汽油变航空煤油”外，还有“沥青、重质油变燃料油、汽油”“原油、成品油变运输费”等情形。

3.电商直播行业。直播平台的充值用户多为个人（如打赏主播的粉丝），根据增值税原理，个人作为最终消费者无抵扣需求，通常不主动索取发票，平台虽产生真实销售收入（如虚拟货币销售），但因未开具发票而形成“富余票额度”。此外，直播平台往往会提供“投流服务”，该服务以直播平台对特定账户、视频进行流量推广为主要内容，但流量的真实数量往往难以甄别计算，且数量庞大的投流服务购买者是个人，因而容易产生“富余票额度”。实践中，平台往往将本应开给个人消费者的发票，以“信息技术服务”“流量充值”等品名开给空壳公司，由空壳公司收购富余票后再转售给需要发票抵扣的公司，以此形成“平台→中介→受票方”灰色链条。

四、结尾

以上，便是出售“富余票”这一行为的基础性介绍。我们在文章《》中曾经介绍称，出售“富余票”是“票货分离”的一种行为模式，若案涉发票被抵扣，则极有可能构成虚开增值税专用发票罪。当然，不同的“富余票”出售行为模式，也将使得最终的罪名定性有所不同，我们下期再谈。谢谢大家。

[完]

叶东杭

广东金桥百信律师事务所合伙人律师、刑事部副主任，高校法学院证据法学课程校外导师。从业期间，叶东杭律师主攻信息网络犯罪、经济犯罪、税务犯罪辩护，每年经办大量刑事案件，拥有丰富的信息网络犯罪、税务犯罪辩护经验，曾在经办的多个案件中取得不起诉（无罪）、无强制措施释放（无罪）、缓刑、胜诉、二审改判胜诉等成果及侦查阶段取保候审、不批捕取保候审的阶段性成果。