刘佐：消费税征收环节后移、收入下划模拟试算

刘佐资料图。刘佐为中国法学会财税法学研究会副会长，曾任国家税务总局办公厅副主任，税收科研所所长、研究员；中国税务报总编辑。本文为新经济学家智库专稿，转载请注明来源。

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消费税征收环节后移、收入下划模拟试算

刘佐

国家税务总局税收科研所原所长

消费税征收环节后移、收入下划地方，是近年来中国消费税制度改革中提出的新课题。根据中共中央的建议，全国人大2021年3月制定了《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》，其中首次提出推进消费税征收环节后移，并稳步下划地方。2024年7月召开的中共二十届三中全会作出了《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》，其中再次明确提出了上述消费税制度改革的要求。本月召开的中央经济工作会议提出：统筹推进财税体制改革，增加地方自主财力。中共中央财经委员会办公室有关负责人会后解读会议精神，谈及明年实施更加积极的财政政策时，则明确提出在部分品目消费税征收环节后移等方面争取新突破。

在中国现行分税制财政管理体制下，消费税划为中央税，即其收入均为中央财政收入。调整此税的征收环节、收入划分，不仅涉及此税收入在中央财政和地方财政之间的纵向划分，而且涉及此税收入对不同地区财政收入的横向影响，还会涉及相关的增值税和按照消费税、增值税附征的城市维护建设税（以下简称城建税）、教育费附加、地方教育附加对不同地区财政收入的影响。所以，此项改革需要统筹考虑，合理设计，妥善处理中央与地方、不同地区之间的财政分配关系。此外，此项改革可能涉及所得税收入变化、财政转移支付调整等问题，本文暂不讨论。

假设某种应税消费品的消费税征收环节从位于甲省的生产企业后移到位于乙省的零售企业，消费税收入随之从中央财政收入下划为零售企业所在地的财政收入，由此引起的消费税、增值税和按照上述2种税收附征的城建税、教育费附加和地方教育附加（假设上述3项附征税费均为地方财政收入，税率、附征率分别为7%、3%和2%，合计12%）收入的变化情况，模拟试算结果如下：

一、该消费品按现行规定征收消费税的情况

假设在甲省生产的该消费品出厂价为100元（消费税的计税依据包括消费税但是不包括增值税），消费税适用税率为10%，应纳税额为10元（100元×10%＝10元），全额上缴中央财政；增值税适用税率为13%，进项税额为0，应纳税额为13元（100元×13%＝13元），中央财政和甲省财政各得50%即6.5元（13元×50%＝6.5元）；应纳城建税等附征税费为2.76元即（10元＋13元）×12%＝2.76元，均为甲省财政收入；中央财政收入合计16.5元（10元＋6.5元＝16.5元），甲省财政收入合计9.26元（6.5元＋2.76元＝9.26元），中央财政和甲省财政收入合计25.76元（16.5元＋9.26元＝25.76元）。

假设该消费品在乙省零售，售价为200元（不含增值税），增值税适用税率仍为13%，购进上述消费品以外的其他增值税进项税额为0，应纳增值税为13元（200元×13%－13元＝13元），中央财政和乙省财政各得50%即6.5元；应纳城建税等附加税费为1.56元（13元×12%＝1.56元），均为乙省财政收入；乙省财政收入合计8.06元（6.5元＋1.56元＝8.06元），中央财政和乙省财政收入合计14.56元（6.5元＋8.06元＝14.56元）。

综上，甲、乙两省在该消费品生产、零售环节产生的财政收入合计40.32元（25.76元＋14.56元＝40.32元），其中中央财政收入为23元（16.5元＋6.5元＝23元），地方财政收入为17.32元（9.26元＋8.06元＝17.32元）。

二、该消费品改在乙省零售环节征收消费税，收入随之下划乙省后的情况

假设该消费品的消费税从甲省生产环节征收改在乙省零售环节征收，此项收入随之下划乙省，有关税费种类、税率、附征率和价格等因素不变，有关税费收入变化情况如下：

1.甲省不再在生产环节对该消费品征收消费税，中央财政的消费税收入因此减少10元；增值税计税依据减少到90元（100元－10元＝10元），应纳税额为11.7元即90×13%＝11.7元，中央财政和乙省财政各得50%即5.85元（11.7元×50%＝5.85元），分别减少了0.65元（6.5元－5.85元＝0.65元）；应纳城建税等附加税费为1.40元（11.7元×12%＝1.40元），减少了1.36元（2.76元－1.40元＝1.36元）；甲省财政收入合计7.25元（5.85元＋1.40元＝7.25元），减少了2.01元（0.65元＋1.36元＝2.01元）；中央财政收入减少了10.65元（10元＋0.65元＝10.65元）；中央财政和甲省财政收入合计13.1元（5.85元＋7.25元＝13.1元），减少了12.66元（10元＋0.65元＋2.01元＝12.66元）。

2.乙省在零售环节对该消费品征收消费税，本省增加消费税收入20元（200元×10%＝20元）；增值税应纳税额为14.3元（200元×13%－11.7元＝14.3元），中央财政和乙省财政各得50%即7.15元（14.3元×50%＝7.15元），增加了0.65元（7.15元－6.5元＝0.65元）；应纳城建税等附加税费为4.12元即（20元＋14.3元）×12%＝4.12元，增加了2.56元（4.12元－1.56元＝2.56元）；乙省财政收入合计31.27元（20元＋7.15元＋4.12元＝31.27元），增加了23.21元（20元＋0.65元＋2.56元＝23.21元）；中央财政和乙省财政收入合计38.42元（7.15元＋31.27元＝38.42元），增加了23.86元（0.65元＋23.21元＝23.86元）。

综上，甲、乙两省在该消费品生产、零售环节产生的财政收入合计51.52元（13.1元＋38.42元＝51.52元），增加了11.2元（51.52元－40.32元＝11.2元）。其中，中央财政收入为13元（5.85元＋7.15元＝13元），减少了10元（23元－13元＝10元），即原来在甲省征收的消费税；地方财政收入为38.52元（7.25元＋31.27元＝38.52元），增加了21.2元（38.52元－17.32元＝21.2元）。分税种看，消费税收入增加了10元（20元－10元＝10元），其中中央财政收入减少了10元，乙省财政收入增加了20元；增值税收入总额、中央财政收入和地方财政收入总额都不变，但是甲省财政收入减少了0.65元，乙省财政收入增加了0.65元（0.65元－0.65元＝0）；城建税等附加税费收入增加了1.2元，其中甲省财政收入减少了1.36元，乙省财政收入增加了2.56元（2.56元－1.36元＝1.2元）。

3.为了不增加该消费品的消费税总体负担，避免由于此项税负增加引起该消费品的零售价格上涨，可以考虑将该消费品零售环节的适用税率降为5%。按此计算，乙省将增加消费税收入10元（200元×5%＝10元）；增值税的情况同上，即中央财政和乙省财政各得7.15元；应纳城建税等附加税费为2.92元即（10元＋14.3元）×12%＝2.92元，增加了1.36元（2.92元－1.56元＝1.36元）；乙省财政收入合计20.07元（10元＋7.15元＋2.92元＝20.07元），增加了12.01元（10元＋0.65元＋1.36元＝12.01元）；中央财政和乙省财政收入合计27.22元（7.15元＋20.07元＝27.22元），增加了12.66元（0.65元＋12.01元＝12.66元）。由此可见，虽然该消费品的消费税总体负担没有变化，但是此项消费税的归属、相关的增值税和按照消费税、增值税附征税费的变化格局同上。

针对上述消费税征收环节后移、收入下划地方以后中央财政收入减少、地方财政收入增加和地区之间财政收入转移的情况，可能需要通过完善分税制财政管理体制、财政转移支付制度等措施应对。■

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