专业文章破产债权确认税务机关加收的税款滞纳金不得超过税款数额

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破产程序中，管理人收到债权人的债权申报资料后应依法进行审查并编制债权表提交第一次债权人会议核查，其中必然会涉及到税款债权的审查确认问题，司法实务中，当税务机关向管理人申报的债权中加收的税款滞纳金超过税款数额部分该如何确认呢？

众所周知，税务机关所申报的债权一般包括两部分：一是税款债权即税款本金，优先于普通债权受偿，二是税款滞纳金列入普通债权参与分配。它是依照《中华人民共和国税收征收管理法》（2015年修正）第32条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

对于税款滞纳金超过税款数额部分能否确认为普通债权，理论界有两种截然不同的观点，其背后的理论其争议焦点在于税务机关为依法强制纳税人履行缴纳税款义务而加收滞纳金，是否属于税务机关实施行政强制执行方式。

一种观点认为，根据《税务行政复议规则》第十四条明确加收滞纳金是征税行为，因税款滞纳金系纳税人未按规定缴纳税款，违法占用税款而应对国家作出的经济补偿，是属于国家税款被占用期间的法定孳息，其性质是经济补偿性质。税款滞纳金具有行政强制法滞纳金所不具备的补偿属性，是税收利息，可以超出税款本金。退一步讲，如果规定税款滞纳金不超过本金，会使欠税纳税人可以长时间无偿占用国家税款而无需承担任何资金使用成本，这明显不利于追征欠税，导致国有资产流失，对及时缴纳税款的纳税人而言也有违公平原则。

另一种观点认为，税务机关加收滞纳金系依法强制纳税人履行缴纳税款义务的行为。税收征管法第三十二条规定，滞纳金系税务机关依法对纳税人的税款义务之外加收的金额，其目的在于促使纳税人履行其依法应当负担的缴纳税款义务。同时，行政强制法第二条第三款规定，行政强制执行，是指行政机关或者行政机关申请人民法院，对不履行行政决定的公民、法人或者其他组织，依法强制履行义务的行为。

故加处滞纳金属于行政强制法设定的行政强制执行的方式之一，是行政机关对逾期不履行义务的相对人处以一定数额的、持续的金钱给付义务，以促使其履行义务的一种强制行为。

司法案例

国家税务总局南京市某区税务局诉南京某公司破产债权确认纠纷案（案例来源于人民法院案例库，入库编号2023-08-2-295-007）

案情简介

裁判要旨

税务机关针对滞纳税款加收滞纳金的行为，属于依法强制纳税人履行缴纳税款义务而实施的行政强制执行，应当适用行政强制法第四十五条第二款的规 定，加收的滞纳金数额不得超出税款数额。在破产程序中，税务机关申报的滞 纳金超过税款数额的部分不能认定为普通债权。

裁判理由

一、税务机关加收滞纳金系依法强制纳税人履行缴纳税款义务的行为。税收征管法第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。纳税人应当在规定的期限内缴纳税款，此系纳税人依法所负的纳税义务。纳税人未按照规定期限缴纳税款的，系不依法履行义务，税务机关应当责令限期缴纳。同时，法律规定税务机关在滞纳税款之外加收滞纳金。因此，滞纳金系税务机关依法对纳税人的税款义务之外加收的金额，其目的在于促使纳税人履行其依法应当负担的缴纳税款义务。而行政强制法第二条第三款规定，行政强制执行，是指行政机关或者行政机关申请人民法院，对不履行行政决定的公民、法人或者其他组织，依法强制履行义务的行为。故加处滞纳金属于行政强制法设定的行政强制执行的方式之一，是行政机关对逾期不履行义务的相对人处以一定数额的、持续的金钱给付义务，以促使其履行义务的一种强制行为。税务机关为依法强制纳税人履行缴纳税款义务而加收滞纳金，属于税务机关实施行政强制执行的方式。

二、税务机关加收滞纳金的行为应当符合行政强制法的规定。作为规范行政机关设定和实施行政强制的一般性程序法，行政强制法通过明确规定行政强制行为及其具体的种类、实施条件和程序等，对行政强制予以统一规范。税收征管法在税款征收方面规定了税务机关可以采取加收滞纳金、税收保全以及强制执行措施等行为。对于其中税务机关实施的属于行政强制性质的行为，除法律明确规定有例外情形外，亦应当遵守行政强制法的规定。行政强制法第四十五条规定，行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。税收征管法及其实施细则规定了加收税款滞纳金的起止时间、计算标准，而针对滞纳金这一事项，行政强制法明确规定了行政机关在实施该行为时须遵守的上述限制性规定，应当依法适用。因此，税务机关加收滞纳金的行为，符合行政强制法第四十五条规定的适用条件，应当遵守滞纳金的数额不得超出金钱给付义务数额的规定。而且，税务机关在实施税收征收管理行为时应当适当，对于税务机关加收滞纳金的行为，适用滞纳金的数额不得超出金钱给付义务数额的规定，在促使义务人履行缴纳税款义务的同时，既可以避免对相对人造成过重的金钱义务负担，在税收征收管理和相对人利益保护之间形成均衡，也有利于督促税务机关积极履行职责及时采取其他强制执行措施，提高行政管理效率，符合税收征收管理的目的。

综上所述，税务机关对滞纳税款加收的滞纳金数额不得超过税款数额。结合企业破产法关于破产债权审查的规定，本案中，对于某税务局申报的债权中 滞纳金超过税款部分的3950.02元，管理人未予认定，符合法律规定。对于某税 务局一审提出的请求确认对该部分3950.02元享有破产债权的诉讼请求，应予驳回。据此，二审判决撤销一审判决，驳回某税务局的诉讼请求。

律师观点

北京市京师（重庆）律师事务所丰剑波律师认为，案例是人民法院的重要“法治产品”，上述案例入选人民法院案例库的参考案例，为破产管理人审查确认税务机关加收的滞纳金数额超过税款数额部分债权，具有参考示范价值。

同时，税款滞纳金在法律上的性质认定由经济补偿性质转向行政强制性质，税务机关加收的滞纳金数额超过税款数额部分债权不予认定，在一定程度上也是对税务机关公权力的一种约束。

注：文中所有图片均源于网络

丰剑波律师，北京市京师（重庆）律师事务所青工委副主任，新锐律师，双一流高校法律硕士，国家二级心理咨询师。曾在新疆乌鲁木齐市担任大型企业高管多年，法院工作一年；近年来参与的多起破产重整（清算）案件，涉案金额均超过一亿元人民币，代理过民商法领域百多起诉讼及非诉案件； 曾担任某国资委企业法律顾问。 目前担任多家自媒体法律顾问、武隆县沧沟乡线上法律服务团公益律师。

精耕民商法领域法律事务：婚恋家事法律事务、公司法律事务、新媒体法律事务。

学术论文有《婚姻关系中第三人侵权民事责任承担问题研究》等并在新媒体平台发表上百篇专业文章。