“代发工资”式劳务派遣屡现虚开案件，人力公司如何防范普票风险

编者按：劳务派遣业务是近年来蓬勃发展的业务类型，但在发展过程中也持续面临着税务合规的风险与难题。过去，司法机关及业界主要将重点关注在虚开专用发票上，忽视了对普通发票的合规。但是，虚开普通发票也面临相应的行政责任，且属于《刑法》规定的虚开发票罪，可能引发刑事风险。有鉴于此，本案从劳务派遣的一些风险业务模式出发，分析其中的虚开风险及合规要点。

一、“代发工资”也有风险，劳务公司多爆发虚开案件

（一）上海：劳务公司代发工资被认定虚开

根据上海市某区法院公布的裁判文书显示，2020年6月至2022年8月，被告人甲某“以税务筹划代发工资为幌子”，在没有真实服务的情况下，为受票单位介绍虚开增值税普通发票，并从中抽成。检察院指控，虚开发票的价税合计约为6千万元。被告人甲某以“虚开发票罪”被追究刑事责任，判处有期徒刑。

（二）江苏：第三方平台代发工资被定虚开

根据江苏省某市税务部门公布的处罚信息显示，某企业在2017年1月至2018年12月期间，利用第三方支付平台上海某公司代发员工工资，取得128份增值税普通发票，价税合计约1千万元。上述发票于2022年9月20日被国家税务总局上海市税务局第四稽查局确认为虚开增值税普通发票。该受票企业亦被认定为取得虚开发票套现，以规避个人所得税扣缴义务，受到税务行政处罚。

（三）小结及疑问：代发工资业务为何风险畸高？

从现行法律法规的角度出发，除储蓄机构外，其他单位一般不存在“代发工资”业务。现行市面上所称的代发工资，实质上是劳务派遣、劳务外包业务的“变体”。

在劳务派遣等业务中，由劳务派遣公司与劳动者订立《劳动合同》，负责发放工资，代扣个税及缴纳社保；用工单位支付劳务费给劳务派遣公司，取得发票。因此，一些用工单位为了降低税负、逃避社保、隔离风险等因素，与劳务派遣公司“合作”，将自雇员工的法律关系调整为劳务派遣，将工资转换为劳务费。

但是，法律并未禁止用工单位推荐劳动者给劳务派遣公司，或者合作调整用工形式。上述情形在实践中也“司空见惯”，且并非所有类似业务均构成虚开发票。因此，什么样的业务、什么样的模式容易被税务、公安定性为虚开，值得探讨和考虑。

二、劳务派遣业务中易涉嫌虚开的业务模式

（一）模式一：先用工，后取得发票

1、基本案情：

甲是一个施工队的负责人，挂靠在A建设企业名下，负责某一段工程的施工业务。为了完成施工任务，甲从附近的市镇雇佣了数十名劳务人员，临时地参与到工程项目中，并以自己资金发放了劳务费，有《工资表》及劳务人员签字等证据。项目临近结束时，甲到A企业报销，被告知必须提供劳务费发票。甲遂与B劳务派遣公司合作，由B劳务派遣公司根据《工资表》如实开具增值税普通发票，并收取4%-5%的服务费。由于劳务费已被发放完成，B公司将资金回流给甲指定的个人银行卡，形成“资金回流”。

案发后，该业务被税务及公安定性为虚开发票。

2、涉嫌虚开的风险因素：

首先，“资金回流”的存在让税务及公安认为涉案业务系虚假，没有真实的劳务派遣业务。其次，办案人员提出，即使劳务人员可以是用工单位自己寻找并推荐，用工单位与劳务派遣公司之间也应该“先合作、再用工”，而本案属于“后补”发票。再次，办案人员劳务派遣公司在涉案业务中不具有商业价值，只是为了开具发票。

（二）模式二：仅承担“代发工资”职责

1、基本案情：

A公司是一家劳务派遣公司，B公司在业务发展过程中，需要招聘许多临时的工人，但不愿意以自己名义与工人们订立《劳动合同》。因此，B公司与A公司签订了框架性的《劳务派遣合同》，B公司每次招工完成后，将劳务人员名单、信息、工资卡发给A公司。B公司每月将工资总额打给A公司，A公司按照《工资表》发放工资给工人们。A公司负责人、B公司负责人及财务人员均承认，A公司除了发放工资以外，不承担其他管理职责。

案发后，税务机关将A公司开具的发票定性为虚开。

2、涉嫌虚开的风险因素：

在上述案情中，税务机关认可B公司有真实的用工业务，工资支出也是真实的，主要质疑A公司在整个用工业务中的作用和地位。办案人员提出，整个业务都是发生在B公司与工人之间，A公司没有发挥任何商业上的作用。因此，即使要开票，也是工人给B公司开票，而不该由第三方A公司开票。税务机关从而认定上述业务是“假派遣”。

（三）模式三：通过开票进行个税“筹划”

1、基本案情：

甲是A公司的一名高级管理人员，收入极高，因此承担了较高的个人所得税。为了进行所谓的“筹划”，A公司、甲某和B劳务派遣公司合谋，由B公司提供数名劳务派遣人员的身份信息，A公司将甲某的工资支付给B公司后，B公司将这一笔工资拆分为数名劳务派遣人员的工资，并申报缴纳个人所得税，然后再回流给甲某。

2、涉嫌虚开的风险因素：

首先，该业务中存在“资金回流”，是认定虚开的重要线索；其次，在该业务中，A公司作为用工单位，没有接受B公司及劳务派遣人员的劳务，属于虚构业务。不过，该业务主要是拆分收入、转换收入性质偷逃个人所得税，只是行为涉及虚开发票。

（四）核心：劳务派遣公司是否见证、参与业务

从上述业务模式中，可以对容易涉嫌虚开的风险业务进行归纳，即：劳务派遣公司越少见证、审核、参与到用工业务之中，越容易被定性为虚假劳务派遣，从而构成虚开。这一点，也体现了税法与民法、劳动法之间的区别。

由于普通发票涉及企业所得税的扣除，因此税务机关特别注重对业务的“经济实质”进行审核，而不仅仅看双方或者多方之间是否具有民事合同等形式材料。在一些案件中，税务机关及公安机关甚至会赋予劳务派遣公司以更多的义务，即必须要由劳务派遣公司自行招募员工，用工人员知道自己与劳务派遣公司订立劳动合同，劳务派遣公司必须代扣缴个人所得税并缴纳社保，等等。否则，就有可能否认劳务派遣业务的真实性，从而将发票定性为虚开。

三、劳务派遣真实，不构成犯罪的抗辩要点

（一）代发工资业务虽然存在瑕疵，但业务真实

税法调整的对象以民事活动为基础，引发纳税义务的行为通常是民事法律行为，因此税法也被称为“二次调整”。从这层面来说，税法应当对民事行为保持一定的尊重，尤其是对民法“意思自治原则”予以尊重，不宜过分干预市场主体对交易行为的安排。

目前，无论是民事法律还是劳动法律，如《劳动合同法》《劳务派遣暂行规定》等，均没有要求劳务派遣单位必须要自行招募派遣人员，或者实质性参与到用工单位的业务之中。实践中，劳务派遣单位也不可能过度参与用工单位的业务。

较为有争议的是劳务派遣单位按照法律规定，有依法缴纳社保的义务。如果劳务派遣单位仅代发工资并扣缴个税，没有缴纳社保，可能被办案机关认为是“假派遣”。但从我国目前的劳动市场来看，用人单位或者派遣单位违反《劳动合同法》等规定，不缴纳社保或者不完全缴纳社保的现象亦属普遍现象，不能因此否认派遣业务的真实性。

因此，劳务派遣公司开展劳务派遣业务的过程中，业务异化为“代发工资”，存在一定的业务开展不规范、不合规的现象。但是，派遣单位与用工单位、劳务人员在业务开展前达成了意思表示的一致，订立了合法的合同，也开展了相应的业务，应当认为派遣业务真实。

（二）开具发票与实际工资金额一致，不宜认定为虚开

如果劳务派遣单位在开票过程中，高开、多开发票金额，则高开、多开的部分构成虚开发票。但是，与实际发放的工资金额一致的部分，不宜认定为虚开发票。

在部分业务中，劳务派遣单位存在“补开”“代开”的违规情形，即用工业务已经开展完毕，劳务已经完成，用工单位让劳务派遣单位据实代开、补开发票以作成本扣除的凭证。例如上文中提到的“模式一”之案例。但是，根据两高《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释[2024]4号）的规定，也不应当认定为虚开发票。

对于增值税专用发票而言，两高解释明确规定：“不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的”，不以虚开增值税专用发票罪论处。该规定延续了法研[2015]58号文件的精神，因此对于如实代开的行为，不宜以虚开专票罪论处。

对于增值税普通发票而言，有观点认为，虚开发票罪不要求“税款损失”的结果要件，因此如实代开也属于虚开。但此次两高解释打破了这一看法。根据两高解释第十二条规定，虚开发票的具体行为共有4项，其中第二项规定为：“（二）有实际业务，但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具与实际业务的货物品名、服务名称、货物数量、金额等不符的发票的”。

值得注意的是，第二项列入了“介绍他人开具”发票的行为。在正常的劳务或者货物购销业务中，销售方开票、购买方受票，是不可能存在“介绍他人开具”发票的情形的。介绍开票，必然存在一个“第三方”的开票主体，也就是代开。换言之，第十二条第二项规定，实际上从侧面规定了如实代开普通发票，只要没有多开、高开、虚开、改变货物服务名称等行为，不属于虚开。

从“举重以明轻”的角度出发，如实代开普通发票也不应该认定为犯罪。虚开增值税专用发票罪系重罪，最高刑期可至无期徒刑。这样严重的犯罪，如实代开也“不构成犯罪”。而虚开发票罪是轻罪，如实代开反而构成犯罪，这显然不符合“罪责刑相适应”的原则，造成“轻罪重判”的后果，不能实现刑法正义。

四、劳务派遣业务的合规要点

首先，坚守业务真实性，杜绝“补开”“代开发票”。业务真实性是税务合规的前提，任何形式的“补开”或“代开发票”都会引发虚开风险。因此，劳务派遣单位须严格遵循税收法规，严禁虚构业务、虚开发票等违法行为。

同时，劳务派遣单位应建立完善的内部管理机制，对业务进行严格的审核和把关。避免受到业务人员蒙骗与受票单位的串通，欺骗虚开发票。

其次，加强对用工业务真实性的审核，做好业务模式搭建。实践中，不少用工单位自行组织人员，但是借用劳务派遣单位、灵活用工平台开展业务。如前所述，这一行为在劳务真实的前提下属于民法自治的安排，但是依然存在一些税务风险。为此，劳务派遣单位或者平台应当记录派遣人员从事劳务的过程及成果，加强对用工真实性的审核。

再次，履行工资发放、代扣个税、代缴社保等义务，规避资金回流现象。

最后，加强对业务真实性材料的留存备案，积极应对税务稽查。业务真实性材料是税务合规的重要依据，其完整性和准确性对于应对税务部门的检查至关重要。因此，劳务派遣单位必须建立健全的业务材料留存制度，确保所有业务资料都能得到妥善保存和归档。