新租赁准则的科目及主要账务处理

会计准则

新租赁准则的科目及主要账务处理

新修订的《企业会计准则第21号-租赁》自2019年1月1日起开始实施。根据最新租赁准则的规定，除了短期租赁和低价值租赁可以采用简化处理外，承租人不再区分经营租赁和融资租赁，同时会确认使用权资产和租赁负债，并对使用权资产计提折旧。

短期租赁，是指在租赁期开始日，租赁期不超过12个月的租赁。低价值资产租赁，是指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁。承租人对于短期租赁和低价值资产租赁可以选择不确认使用权资产和租赁负债，而是采用与现经营租赁相似的方式进行会计处理。

可以从以下几个层面对新租赁准则进行学习和把握：

使用权资产

租赁负债

初始计量

租赁负债的初始计量金额

租赁开始日以前的租赁付款额和租赁激励的调整

初始直接费用

预计的拆除复原成本

租赁付款额的现值

后续计量

计提折旧费用

计提利息费用

如下表，应用指南对这两者的判断标准进行了补充：

新租赁准则

应用指南

影响

短期

租赁

指在租赁期开始日，租赁期不超过12个月的租赁。

在应用指南例44中，强调了租赁期应包含续租选择权涵盖的期间。比如，若租赁合同不可撤销期间为9个月，且承租人有4个月的续租选择权，则租赁期为13个月，不属于短期租赁。

强调租赁期的范围，使得对短期租赁的判断更加细化。

低价值

资产

租赁

指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁。

低价值资产租赁的判定仅与资产的绝对价值有关，不受承租人规模、性质或其他情况影响。

在应用指南例45中，强调举例说明了通常情况下，符合低价值资产租赁的资产全新状态下的绝对价值应低于人民币40000元。

给出低价值资产租赁的判断标准：40000元。

确定入账金额：如前文所述，租赁负债应当按租赁付款额的现值进行初始计量，而计算现值时，承租人应采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应采用承租人增量借款利率。租赁内含利率的计算依赖于租赁资产的公允价值，而当难以取得租赁资产公允价值时，增量借款利率的确定就较为重要。

如下表，应用指南对其判断标准进行了补充：

新租赁准则

应用指南

影响

增量

借款

利率

指承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率。

列举了以下可能的增量借款利率的参考基础：承租人同期银行贷款利率、相关租赁合同利率、承租人最近一期类似资产抵押贷款利率、与承租人信用状况相似的企业发行的同期债券利率等。此外，应用指南通过例29进行了详尽说明。

增量借款利率会影响租赁负债的金额计量。对于如何确定增量借款利率，实务中应当予以关注。

一、承租方使用的会计科目及主要账务处理参考如下

01

使用权资产

一、本科目核算承租方持有的使用权资产原价。
二、本科目可以按租赁资产的类别和项目进行明细核算。
三、本科目期末余额在借方，反映承租方使用权资产的原价。

四、承租方应该在资产负债表中单独列示使用权资产项目。
五、与本科目有关的主要账务处理。
在租赁开始日
借：使用权资产<成本金额>
贷：租赁负债 <尚未支付的租赁付款额的现值>
贷：预付账款 <租赁开始日之前已支付的租赁付款额>
贷：银行存款 <相关的初始直接费用>
贷：预计负债 <预计发生的拆卸/移除/复原租赁资产所在场地等成本的现值>
（一）在租赁开始日后，承租方按变动后的租赁付款额现值重新计量租赁负债的，当租赁负债增加时，应该按增加金额做如下分录：
借：使用权资产
贷：租赁负债

（二）除租赁变更导致租赁范围缩小或者租赁期限缩短的情况以外，当租赁负债减少时，应当按减少的金额做如下分录：
借：租赁负债
贷：使用权资产
（三）若使用权资产的账面价值已调减至零，应当按仍需进一步调减的租赁负债金额，
借：租赁负债
贷：制造费用/销售费用/管理费用/研发支出
（四）租赁变更导致租赁范围缩小或者租赁期限缩短的，承租人应当按缩小或缩短的相应比例，
借：租赁负债
借：使用权资产累计折旧
借：使用权资产减值准备
贷：使用权资产
贷：资产处置损益<也可能在借方>
（五）企业转租使用权资产形成融资租赁的
借：应收融资租赁款
借：使用权资产累计折旧
借：使用权资产减值准备
贷：使用权资产
贷：资产处置损益<也可能在借方>

02

使用权资产累计折旧

一、本科目核算使用权资产的累计折旧。
二、本科目可按租赁资产的类别和项目进行明细核算。
三、本科目期末贷方余额，反映使用权资产的累计折旧额。
四、与本科目有关的主要账务处理。
（一）承租人通常应当自租赁期开始日起按月计提使用权资产的折旧，当月计提确有困难的，也可从下月起计提折旧，并在附注中予以披露。
借：营业成本
借：制造费用
借：销售费用
借：管理费用
借：研发支出
贷：使用权资产累计折旧
（二）因租赁范围缩小、租赁期缩短或转租等原因减记或终止确认使用权资产时，承租人应同时结转相应的使用权资产累计折旧。

03

使用权资产减值准备

一、本科目核算使用权资产的减值准备。
二、本科目可按租赁资产的类别和项目进行明细核算。
三、使用权资产减值准备一旦计提，不得转回。
四、本科目期末贷方余额，反映使用权资产的累计减值准备金额。
五、与本科目有关的主要账务处理。

（一）使用权资产发生减值的，按应减记的金额
借：资产减值损失
贷：使用权资产减值准备
（二）因租赁范围缩小、租赁期缩短或转租等原因减记或终止确认使用权资产时，承租人应同时结转相应的使用权资产累计减值准备。

04

租赁负债

一、本科目核算承租人尚未支付的租赁付款额的现值。
二、本科目可分别设置“租赁付款额”“未确认融资费用”等进行明细核算。
三、本科目的期末贷方余额，反映承租人尚未支付的租赁付款额的现值。
四、与本科目有关的主要账务处理。
（一）在租赁期开始日
借：使用权资产<尚未支付的租赁付款额的现值>
贷：租赁负债一未确认融资费用<尚未支付的租赁付款额与其现值的差额
贷：租赁负债一租赁付款额 <尚未支付的租赁付款额>
（二）承租人在确认租赁期内各个期间的利息时
借：财务费用一利息费用
借：在建工程
贷：租赁负债一未确认融资费用
（三）承租人支付租赁付款额时
借：租赁负债一租赁付款额
贷：银行存款
（四）在租赁期开始日后，承租人按变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债的，当租赁负债增加时，
借：使用权资产 <租赁付款额现值的增加额>
借：租赁负债一未确认融资费用 <差额>
贷：租赁负债一租赁付款额 <租赁付款额的增加额>
（五）除租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的情形外，当租赁负债减少时
借：租赁负债一租赁付款额<租赁付款额的减少额>
贷：使用权资产 <租赁付款额现值的减少额>
贷：租赁负债—未确认融资费用 <差额>
（六）若使用权资产的账面价值已调减至零
借：租赁负债一租赁付款额 <仍需进一步调减的租赁付款额>
贷：营业成本
贷：制造费用
贷：销售费用 <按仍需进一步调减的租赁付款额现值>
贷：管理费用
贷：研发支出
贷:租赁负债一未确认融资费用 <差额>
（七）租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承租人应当按缩小或缩短的相应比例。

借：租赁负债一租赁付款额
借：使用权资产累计折旧
借：使用权资产减值准备
贷：租赁负债一未确认融资费用
贷：使用权资产
贷：资产处置损益 <也可能在借方>

二、出租方使用的会计科目及主要账务处理参考如下

01

融资租赁资产

一、本科目核算租赁企业作为出租人为开展融资租赁业务取得资产的成本。租赁业务不多的企业，也可通过“固定资产”等科目核算。租赁企业和其他企业对于融资租赁资产在未融资租赁期间的会计处理遵循固定资产准则或其他适用的会计准则。
二、本科目可按租赁资产类别和项目进行明细核算。
三、本科目期末借方余额，反映企业融资租赁资产的成本。
四、与本科目有关的主要账务处理。
（一）出租人购入和以其他方式取得融资租赁资产的
借：融资租赁资产
贷：银行存款
（二）在租赁期开始日
借：应收融资租赁款一租赁收款额 <尚未收到的租赁收款额>
借：应收融资租赁款一未担保余值<预计租赁期结束时的未担保余值>
借：银行存款 <已经收取的租赁款>
贷：融资租赁资产 <融资租赁方式租出资产的账面价值>
贷：资产处置损益 <公允价值与账面价值的差额,可能借方>
贷：银行存款 <发生的初始直接费用>
贷：应收融资租赁款一未实现融资收益 <差额>

02

应收融资租赁款

一、本科目核算出租人融资租赁产生的租赁投资净额。
二、本科目可分别设置“租赁收款额”“未实现融资收益”“未担保余值”等进行明细核算。租赁业务较多的，出租人还可以在“租赁收款额”明细科目下进一步设置明细科目核算。
三、本科目的期末借方余额，反映未担保余值和尚未收到的租赁收款额的现值之和。
四、本科目余额在“长期应收款”项目中填列，其中，自资产负债表日起一年内（含一年）到期的，在“一年内到期的非流动资产”中填列。出租业务较多的出租人，也可在“长期应收款”项目下单独列示为“其中：应收融资租赁款”。
五、与本科目有关的主要账务处理。
（一）在租赁期开始日
借：应收融资租赁款一租赁收款额 <尚未收到的租赁收款额>
借：应收融资租赁款一未担保余值<预计租赁期结束时的未担保余值>
借：银行存款 <已经收取的租赁款>
贷：融资租赁资产 <融资租赁方式租出资产的账面价值>
贷：资产处置损益 <公允价值与其账面价值的差额，可能在借方>
贷：银行存款 <发生的初始直接费用>
贷：应收融资租赁款一未实现融资收益 <差额 >
（二）企业认为有必要对发生的初始直接费用进行单独核算的，也可以按照发生的初始直接费用的金额，借记“应收融资租赁款一初始直接费用”科目，贷记“银行存款”等科目；然后借记“应收融资租赁款—未实现融资收益”科目，贷记“应收融资租赁款一初始直接费用”科目。
（三）出租人在确认租赁期内各个期间的利息收入时
借：应收融资租赁款一未实现融资收益
贷：租赁收入一利息收入或其他业务收入
（四）出租人收到租赁收款额时，应当借记“银行存款”科目，贷记“应收融资租赁款一一租赁收款额”科目。

03

应收融资租赁款减值准备

一、本科目核算应收融资租赁款的减值准备。
二、本科目期末贷方余额，反映应收融资租赁款的累计减值准备金额。
三、与本科目有关的主要账务处理。
（一）应收融资租赁款的预期信用损失，按应减记的金额，
借：信用减值损失
贷：应收融资租赁款减值准备
（二）转回已计提的减值准备时，做相反的会计分录。

04

租赁收入

一、本科目核算租赁企业作为出租人确认的融资租赁和经营租赁的租赁收入。一般企业根据自身业务特点确定租赁收入的核算科目，例如“其他业务收入”等。
二、本科目可按租赁资产类别和项目进行明细核算。
三、期未，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。对于日常经营活动为租赁的企业，其利息收入和租赁收入可以作为营业收入列报。
四、与本科目有关的主要账务处理。
（一）出租人在经营租赁下，将租赁收款额采用直线法或其他系统合理的方法在租赁期内进行分摊确认时，
借：银行存款或应收账款
贷：租赁收入一经营租赁收入
（二）出租人在融资租赁下，在确认租赁期内各个期间的利息收入时
借：应收融资租赁款一未实现融资收益
贷：租赁收入一利息收入或其他业务收入
（三）出租人为金融企业的，在融资租赁下，在确认租赁期内各个期间的利息收入时
借：应收融资租赁款一一未实现融资收益
贷：利息收入
（四）出租人确认未计入租赁收款额的可变租赁付款额时
借：银行存款或应收账款
贷：租赁收入一可变租赁付款额

本文转载自： 微知沥财会